Manual de Direito Tributário
3.1 A estipulação de obrigações acessórias (art. 113, § 2º, CTN)
Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. (...) § 2º. A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.
As obrigações acessórias, intituladas “deveres de contorno”, segundo o
j urista italiano Renato Alessi, citado por Geraldo Ataliba, referem -se àqueles deveres instrum entais do contribuinte, que gravitam no entorno do tributo, na esteira das relações j urídico-tributárias, de cunho não patrim onial.
Nesse passo, as obrigações tributárias acessórias, consistentes nas
prestações positivas ou negativas, de interesse da arrecadação e fiscalização dos tributos, podem ser previstas em atos infralegais (portarias, circulares, instruções norm ativas, entre outros), e não necessariam ente em lei – esta, sim , necessária à veiculação dos deveres patrim oniais, ínsitos à obrigação tributária principal (art. 114 do CTN).
Tal entendim ento vai ao encontro da chancela do estim ado Hugo de Brito
Machado16, para quem as obrigações acessórias devem ser m eros deveres instrum entais – adequados, necessários e não excessivos –, em pregados no intuito de se aferir se as obrigações principais (estas, sim , previstas em lei) estão sendo adim plidas. Dessa form a, a m ulta pelo descum prim ento de obrigação acessória deve se adstringir à lei tributária (art. 97, V, CTN), m as não à própria obrigação acessória.
Nesse passo, evidencia-se a obrigação acessória, em seu viés instru-
m ental, com o um a obrigação im posta para a fiel execução de um a lei, que, por sua vez, im põe a obrigação principal (v.g., fiscalização do IRPF, a partir do m ontante declarado na Declaração do Im posto de Renda – DIRPF).
O STJ tem assim entendido, com o se nota no didático trecho extraído do
voto do Ministro Relator Castro Meira, no RMS 17.940/MT, 2ª Turm a, em 10-08-2004:
“(...) A Lei Complementar n. 87⁄96, que dispõe sobre o ICMS, da mesma forma, dita que ‘o direito de crédito para efeito de compensação com débito do imposto, reconhecido ao estabelecimento que tenha recebido as mercadorias ou para o qual tenham sido prestados os serviços, está condicionado à idoneidade da documentação e, se for o caso, à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação (art. 23). Como se vê a legislação federal prevê limitações e autoriza a criação de mecanismos para combater a sonegação fiscal. Assim, as condições para o controle do ICMS impostas pela norma mato-grossense não comportam vícios de legalidade. (...) A portaria estadual não está criando ou majorando a alíquota do ICMS, mas está instituindo obrigação acessória a este tributo: ‘o fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal (CTN, art. 115). Nos termos do Código Tributário Nacional, esse fato gerador pode ser definido pela legislação e não apenas pela lei’. Não há, pois, o malferimento do citado princípio constitucional porque o Código Tributário Nacional, em seu art. 113, § 2º, possibilita a instituição desta espécie de obrigação tributária por legislação de forma ampla. (...)
De fato, a exigência de preenchimento, pelo contribuinte, de formulários de pedidos de autorização e utilização de créditos do ICMS é legal. Pode o Estado criar obrigação acessória, com o fim de exercer suas funções de controle e fiscalização, ainda que por mero ato administrativo, como é a portaria, já que o CTN se refere à ‘legislação tributária’, e não à lei. (...) Nesse sentido esta Corte tem precedentes, dos quais destaco: ROMS 8.254⁄RJ, rel. Min. Eliana Calmon, DJU de 29-11-1999; e REsp 89.967⁄RJ, rel. Min. Ari Pargendler, DJU de 18-05-1998”. (Grifos nossos)
Ou, ainda, no trecho da seguinte em enta:
EMENTA: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. MULTA. ATRASO NA