4.4 A prescrição e os lançamentos por homologação

Em outro giro, vale lem brar que o art. 659 do CPC (atual art. 831 do

NCPC), sej a em sua redação original, de 1973, sej a na que sofreu alteração com a Lei n. 11.382/2006, sem pre determ inou que a penhora de bens sej a feita de m odo a incluir o principal, os j uros, as custas e, por fim , os honorários advocatícios. Dessarte, a garantia do j uízo no âm bito da execução fiscal (arts. 8º e 9º da Lei n. 6.830/80) deve abranger os honorários advocatícios que, em bora não constem da Certidão de Dívida Ativa (CDA), venham a ser arbitrados j udicialm ente. Esse é o entendim ento do STJ, exarado no REsp 1.409.688/SP, rel. Min. Herman Benjamin, 2ª T., j. em 11-02-2014.

 

4.4 A prescrição e os lançamentos por homologação

Conform e se estudou, nos tributos suj eitos a lançam entos por

hom ologação (IPI, ICMS, PIS, IR, entre outros), o suj eito passivo se antecipa ao Fisco, entrega à Adm inistração a declaração pertinente, inform ando o valor dos tributos devidos, e procede ao pagam ento do gravam e, aguardando o procedim ento hom ologatório tácito ou expresso, conform e o art. 150 e parágrafos do CTN.

Dessa form a, é o próprio contribuinte que torna clara a situação

im positiva, sem qualquer interferência do Fisco. Com efeito, o débito declarado traduz-se no débito constituído por iniciativa do contribuinte, que se vale de um procedimento não impositivo. Ad argumentandum, o débito apurado j á é aquele constituído pela iniciativa do Fisco, que se vale de um procedimento impositivo.

Não há dúvida de que, no caso de o pagam ento efetuado pelo

contribuinte, após a entrega da Declaração, ser suficiente e correto, ocorrerá a hom ologação tácita ou expressa, extinguindo definitivam ente o crédito tributário. Assim , diante da inexistência do que cobrar na órbita j udicial, não haverá que se falar em prescrição de ação de cobrança de crédito, nem m esm o em decadência do direito de lançar. Observe:

 

Caso Prático: o

 

contribuinte, devendo

 

declarar 100, declara, com

 

fidelidade, este valor e

 

recolhe a quantia de 100.

 

A propósito, lógica idêntica se estende àquele que, devendo declarar, não

realiza a entrega da declaração, nada pagando, por óbvio. Aqui, não há que se falar em prescrição, pois não houve constituição do crédito, devendo sêla por m eio do lançam ento. Assim , só se fala, neste caso, em decadência. Aliás, em 9 de dezembro de 2015, o STJ lapidou a Súmula n. 555: “Quando não houver declaração do débito, o prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se exclusivam ente na form a do art. 173, I, do CTN, nos casos em que a legislação atribui ao suj eito passivo o dever de antecipar o pagam ento sem prévio exam e da autoridade adm inistrativa”. Observe:

 

Caso Prático: o

 

contribuinte, devendo

 

declarar 100, nada declara

e nada paga.

 

A celeum a, entretanto, com eça a surgir quando não há pagam ento

correspondente ao valor corretam ente declarado. Com a entrega da Declaração, caso o Fisco acolha com o correto tudo o que foi declarado com o devido pelo próprio contribuinte, o STF e, com m aior retórica j urisprudencial, o STJ têm entendido que a constituição definitiva do crédito tributário, para fins de prescrição, ocorrerá no m om ento da entrega da declaração. Observe a j urisprudência:

 

NO STF:

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. DÉBITO FISCAL DECLARADO E NÃO PAGO. AUTOLANÇAMENTO. DESNECESSIDADE DE INSTAURAÇÃO DE PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO PARA COBRANÇA DO TRIBUTO. Em se tratando de autolançamento de débito fiscal declarado e não pago, desnecessária a instauração de procedimento administrativo para a inscrição da dívida e posterior cobrança. Agravo regimental improvido. (AI-AgR 144.609/SP, 2ª T., rel. Min. Maurício Corrêa, j. em 11-04-1995)

 

NO STJ:

EMENTA 1: Tratando-se de Declaração de Contribuições de Tributos Federais. (DCTF) cujo débito declarado não foi pago pelo contribuinte, torna-se prescindível a homologação formal, passando a ser exigível independentemente de prévia notificação ou da instauração de procedimento administrativo fiscal. Considerando-se constituído o crédito tributário a partir do momento da declaração realizada, mediante a entrega da DCTF, não há cogitar-se da incidência do instituto da decadência, que retrata o prazo destinado à constituição do crédito tributário, in casu, constituído pela DCTF aceita pelo Fisco. Destarte, não sendo o caso de homologação tácita, não se opera a incidência do instituto da decadência (artigo

150, § 4º do CTN), incidindo a prescrição, nos termos em que delineados no art. 174, do CTN, vale dizer: no quinquênio subsequente à constituição do crédito tributário, que, in casu, tem seu termo inicial contado a partir do momento da declaração realizada mediante a entrega da DCTF. (REsp 389.089/RS, 1ª T., rel. Min. Luiz Fux, j. em 26-11-2002) (Grifos nossos)

 

EMENTA 2:

(...) tratando-se de débito declarado e não pago pelo contribuinte, torna-se despicienda a homologação formal, passando a ser exigível independentemente de prévia notificação ou instauração de procedimento administrativo fiscal. (REsp 150.071/SP, 1ª T., rel. Min. Milton Luiz Pereira, j. em 04-06-1998; ver, ademais: (I) REsp 71.959/SP, rel. Min. Demócrito Reinaldo, 1ª T., j. em 07-05-1998; (II) REsp 436.747/SC, rel. Min. José Delgado, 1ª T., j. em 17-12-2002; e (III) RESP 850.423/SP, 1ª T., rel. Min. Castro Meira, j. em 28-11-2007) (Grifo nosso)

 

SÚMULA N. 436 DO STJ:

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FGV

Projetos, para o cargo de Auditor do Estado do Maranhão (CGE/MA), em

2014: “A companhia Delta Ltda. prestou declarações ao Fisco, com

relação a determinado tributo, sujeito ao lançamento por homologação,

tal como seria sua obrigação. Emitiu guia de recolhimento e pagou o

valor que considerou devido. Entretanto, a Fazenda indeferiu seu pedido

de Certidão Negativa de Débito aduzindo que houve pagamento a menor,

o que deduziu das declarações prestadas pelo contribuinte

comparativamente com as guias recolhidas do tributo. A companhia

afirma e é fato incontroverso, que a Fazenda não procedeu ao

lançamento de ofício da eventual diferença do tributo a pagar, mas lhe

nega o direito à obtenção da certidão de regularidade fiscal. No caso

vertente, a solução da lide deve ser ‘favorável à Fazenda, já que

inexiste a necessidade de lançamento de ofício supletivo da diferença

do tributo a pagar, quando o crédito tributário já foi constituído por meio

de declaração praticada pelo próprio contribuinte’”.

A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada

 

qualquer outra providência por parte do fisco.

 

Com m aior rigor tem poral, neste caso, o term o a quo do lustro

prescricional para eventual cobrança do tributo adequadam ente declarado e não pago será a data estabelecida com o vencim ento para o pagam ento da obrigação tributária, constante da Declaração. No interregno que m edeia a data de entrega da declaração e o vencim ento, não corre prazo de prescrição. Confira a j urisprudência:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. (...). OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA INFORMADA EM DECLARAÇÃO. DCTF. DÉBITO DECLARADO E NÃO PAGO. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. TERMO INICIAL. VENCIMENTO DA OBRIGAÇÃO. (...) 2. Em se tratando de tributos lançados por homologação, ocorrendo a declaração do contribuinte, por DCTF, e na falta de pagamento da exação no vencimento, mostra-se incabível aguardar o decurso do prazo decadencial para o lançamento. Tal declaração elide a necessidade da constituição formal do débito pelo Fisco, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte. 3. O termo inicial do lustro prescricional, em caso de tributo declarado e não pago, não se inicia da declaração, mas da data estabelecida como vencimento para o pagamento da obrigação tributária constante da declaração. No interregno que medeia a declaração e o vencimento, o valor declarado a título de tributo não pode ser exigido pela Fazenda Pública, razão pela qual não corre o prazo prescricional da pretensão de cobrança nesse período. 4. Recurso especial improvido. (REsp 658.138/PR, 2ª T., rel. Min. Castro Meira, j. em 08-11-2005) (Grifo nosso)

 

Um detalhe relevante pode ser verificado no caso de declaração feita

em ano posterior àquele em que o tributo é devido. Nesse caso, o term o “a quo” deverá ser a data de apresentação da declaração. Tal hipótese pode ocorrer, por exem plo, com créditos tributários de IRPJ (Ano-base/1996), calculados sobre o lucro presum ido, quando o contribuinte tenha declarado seus rendim entos em 30/4/1997, sem ter procedido ao pagam ento m ensal do tributo no ano anterior (Lei n. 8.541/92 e Dec. n. 1.041/94). Assim , no caso, há a peculiaridade de que a declaração entregue em 1997 diz respeito a tributos não pagos no ano anterior, não havendo a obrigação de previam ente declará-los a cada m ês de recolhim ento. Consequentem ente, o prazo prescricional para o Fisco cobrá-los j udicialm ente deve se iniciar da data de apresentação da declaração de rendim entos. Assim se orienta o STJ, conform e se nota no REsp 1.120.295/SP, rel. Min. Luiz Fux, 1ª T., j . em 12-05-2010.

Em 6 de agosto de 2015, a 2ª Turm a do STJ, no REsp 1.497.248/RS (rel.

Min. Og Fernandes), entendeu que, “considerando que houve a declaração do débito tributário por meio da GFIP, o prazo prescricional previsto no art. 174 do CTN para a propositura da execução judicial começa a correr da data do vencimento da obrigação tributária, e, quando não houver pagamento, a data da

entrega da declaração, se esta for posterior àquele” 41.

Assim, na visão do STJ42 (e também do STF), a declaração do

contribuinte elide a necessidade da constituição formal do débito pelo Fisco, não se falando em decadência, mas em prescrição. Diante da inexistência de pagam ento que corresponda ao m ontante corretam ente declarado, pode haver a im ediata inscrição em dívida ativa, independentem ente de qualquer procedim ento adm inistrativo ou de notificação ao contribuinte. O entendim ento pauta-se na ideia de que o contribuinte, assum indo a iniciativa, declarou por conta própria o débito fiscal por ele reconhecido, por m eio de um procedimento não impositivo, o que, à sem elhança de um lançam ento, dota o procedim ento de suficiente exigibilidade, tendo o condão de constituir o crédito tributário. Se o próprio suj eito passivo apura o quantum devido e se “autonotifica” com a entrega da declaração, não teria sentido “lançar” para apurar um a situação im positiva que j á foi tornada clara pelo próprio contribuinte.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FGV

Projetos, para o cargo de Fiscal de Rendas do Estado do Rio de Janeiro,

em 2009: “Segundo jurisprudência do STJ, tratando-se de tributo sujeito

a lançamento por homologação, e tendo o contribuinte declarado o

débito e não pagado no vencimento, considera-se desde logo constituído

o crédito tributário, tornando-se dispensável a instauração de

procedimento administrativo com a finalidade de promoção do

lançamento para viabilizar a posterior cobrança judicial”.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Tribunal

de Justiça de Santa Catarina (TJ/SC), para o cargo de Juiz de Direito

Substituto de Santa Catarina, em 2009: “Segundo orientação dominante

do STJ, é dispensável o lançamento pela autoridade fazendária quando o

contribuinte declara o tributo, e não o paga no prazo estabelecido”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,

para o cargo de Procurador do Estado de São Paulo – Nível I (PGE/SP),

em agosto de 2009: “Em obediência aos princípios da ampla defesa e do

contraditório, é obrigatório, antes de inscrever um débito no cadastro da

dívida ativa, instaurar um procedimento administrativo, ainda que se

trate de débito declarado pelo próprio contribuinte e não tenha sido

recolhido no prazo legal”.

 

De outra banda, na linha argum entativa oposta, argui-se que não seria

caso de “hom ologação”, pois esta tem a finalidade de im prim ir no pagam ento antecipado o efeito de extinção do crédito tributário. Não havendo o referido pagam ento, não poderá haver a extinção do crédito pela hom ologação. De m ais a m ais, desponta a olhos vistos o que se tem denom inado “privatização da gestão

tributária”43, ou sej a, “fenôm eno de im posição de um m aior núm ero de deveres ao contribuinte, com vista à adequada satisfação de suas obrigações tributárias, m ediante a transferência de encargos que, originalm ente, caberiam ao próprio

Estado”44. Por derradeiro, não se pode perder de vista que o lançam ento, segundo a literalidade do art. 142 do CTN, “com pete privativam ente à autoridade adm inistrativa (...)”, o que reforça o caráter exótico da atribuição excessiva que se tem propositadam ente outorgado ao contribuinte.

Na prática processual, diante da situação se profere o despacho

“Inscreva-se em dívida ativa”, estando, a partir de então, definitivam ente constituído o crédito tributário, para fins de cobrança j udicial do im porte tributário.

Observe, então, dois casos práticos:

 

Caso Prático (I): o

 

contribuinte, devendo

 

declarar 100, declara, com

 

fidelidade, este valor e

 

nada recolhe. Neste caso, a

 

Fazenda poderá, de

 

imediato, inscrever o valor

 

declarado (100) em dívida

ativa, iniciando-se o prazo

 

de prescrição. Aqui, a

 

propósito, para o STJ, não

 

há de se falar em

 

decadência.

 

Desse m odo, diante do consolidado entendim ento do STJ, é possível

afirm ar que a falta de recolhim ento no devido prazo do valor tributário corretam ente declarado acarreta relevantes consequências:

(I) autorização para inscrição em dívida ativa;

(II) fixação do term o a quo do prazo de prescrição;

(III) inibição de certidão negativa de débito (Súmula n. 446 do STJ:

“Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuinte, é legítim a a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa.”); e

(IV) afastam ento da possibilidade de denúncia espontânea.

Quanto a este últim o desdobram ento, im pende tecerm os algum as

considerações. A j urisprudência tem resistido em aceitar a denúncia espontânea no caso de tributo lançado por homologação, pago a destem po, m esm o ocorrendo o pagam ento integral do débito. A explicação é sim ples: é pressuposto essencial da denúncia espontânea o total desconhecim ento do Fisco quanto à existência do tributo denunciado. Nesse passo, ao se apresentar um a declaração ao Fisco, para o STJ, form aliza-se (constitui) a existência do crédito tributário, perm itindo-se que se inscreva o valor não pago em dívida ativa. A recusa da denúncia espontânea é j ustificada com base nessa linha argum entativa.

EMENTA: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN. PARCELAMENTO DE DÉBITO TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. RECOLHIMENTO DO MONTANTE DEVIDO COM ATRASO. MULTA MORATÓRIA. (...) 1. A simples confissão de dívida acompanhada do pedido de parcelamento do débito não configura denúncia espontânea a dar ensejo à aplicação da regra ínsita no art. 138 do CTN, de modo a eximir o contribuinte do pagamento de multa moratória. 2. Em se tratando de tributo sujeito a lançamento por homologação, não configura denúncia espontânea, com a consequente exclusão da multa moratória, a hipótese em que o contribuinte declara e recolhe, com atraso, seu débito tributário. (...) (REsp 512.245/RS, 2ª T., rel. Min. João Otávio de Noronha, j. em 07-10-2004)

 

Em agosto de 2008, o STJ houve por bem elaborar a Súmula n. 360: “O

benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos suj eitos a lançam ento por hom ologação regularm ente declarados, m as pagos a destem po”.

Por sua vez, em 2012, o STJ teve a oportunidade de sacram entar a

validade da indigitada Súm ula n. 360, aproveitando, adem ais, para realçar que “a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao contribuinte” (vide o AgRg no REsp 1.218.496/RJ, rel. Min. Benedito Gonçalves, 1ª T., j . em 08-05-2012).

Veja o segundo caso prático:

 

Caso Prático (II): o

 

contribuinte, devendo

declarar 100, declara, com

 

fidelidade, este valor e

 

recolhe, parcialmente, 80.

 

Neste caso, a Fazenda

 

poderá, de imediato,

 

inscrever em dívida ativa o

 

valor declarado, subtraído

 

do que já se pagou (100 –

 

80 = 20), iniciando-se o

 

prazo de prescrição para a

 

exigência do saldo (20).

 

Aqui, a propósito, para o

 

STJ, não há de se falar em

 

decadência, uma vez que o

 

valor declarado corresponde

 

exatamente ao montante

que deveria sê-lo.

 

De outra banda, o STJ tem defendido que, caso o Fisco, analisando a

Declaração entregue, verifique que há quantia a ser exigida além daquela que foi declarada, terá que necessariam ente proceder a um lançam ento de ofício, nos prazos decadenciais convencionais. Com efeito, a inscrição de um a dívida m eram ente declarada, v.g., em DCTF, pressupõe que o Fisco tenha aceito com o corretas e inquestionáveis as inform ações prestadas pelo contribuinte. Se não fosse assim , adm itir-se-ia, arbitrária e acintosam ente, a realização de novas inscrições, com o se o crédito tributário fosse cindível. Com o é pacífico, ele não o é, proibindo-se a figura da “homologação com alterações”, com a qual a Fazenda Pública poderia cobrar j udicialm ente, “em butindo” no valor exequível o m ontante ainda exigível, sem o adequado lançam ento de ofício.

É que, prestando o contribuinte a inform ação acerca do débito, dispõe o

Fisco do prazo decadencial para realizar o eventual lançam ento suplem entar, acaso existente algum saldo, prazo este de índole “decadencial”, porquanto constitutivo da dívida. Findo este prazo, inaugura-se o lapso de prescrição para o aj uizam ento do respectivo executivo fiscal, visando à cobrança do m ontante não declarado e obj eto de lançam ento suplem entar. Sendo assim , apresentada a Declaração, pode o Fisco conferir os dados e lançar o resíduo tributário, se entender pertinente. O STJ entende que só após efetuar tal lançam ento ou decorrer o prazo para tanto é que se iniciará o prazo prescricional.

Ressalte-se que, quanto ao montante declarado, ultrapassado o prazo de

5 anos da data da declaração, sem qualquer lançam ento de ofício, haverá a aquiescência tácita do Fisco com relação a esse m ontante declarado. A Declaração, aqui, constitui o crédito, prescindindo-se de ato de lançam ento.

Caso Prático (I): o

 

contribuinte, devendo

 

declarar 100, declara, sem

 

fidelidade, a quantia inferior

 

de 80, recolhendo,

 

integralmente, este valor

 

(80). Neste caso, o crédito

 

tributário estará

 

definitivamente extinto,

 

com relação ao montante

 

declarado e pago (80),

 

restando a possibilidade de

 

constituir o crédito

 

tributário por meio de

 

lançamento suplementar,

 

quanto ao saldo (20). Aqui,

então, para o STJ, só há de

 

se falar em decadência,

 

uma vez que o valor

 

declarado não corresponde

 

exatamente ao montante

 

que deveria sê-lo,

 

subsistindo a decadência

 

para o lançamento

 

suplementar do resíduo

 

(20).

 

Caso Prático (II): o

 

contribuinte, devendo

 

declarar 100, declara, sem

 

fidelidade, a quantia inferior

 

de 80, nada recolhendo,

 

quanto a este valor. Neste

caso, a Fazenda poderá, de

 

imediato, inscrever o valor

 

declarado (80) em dívida

 

ativa, iniciando-se o prazo

 

de prescrição, para a

 

cobrança judicial deste

 

montante. Quanto, ao saldo

 

de 20, o raciocínio é

 

idêntico ao que foi acima

 

exposto: resta a

 

possibilidade de constituir o

 

crédito tributário por meio

 

de lançamento suplementar,

 

quanto ao saldo (20). Aqui,

 

então, para o STJ, fala-se

 

em prescrição para a

cobrança judicial do

 

montante declarado (80) e

 

em decadência para a

 

quantia que deve ser objeto

 

de lançamento suplementar

 

do resíduo (20).

 

Note o resum o dos casos práticos:

 

PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA NOS

 

LANÇAMENTOS POR HOMOLOGAÇÃO

 

(Visão do STJ)

 

DEVE

DECLARA PAGA

DECLARAR

100 100 100

 

NÃO

100 ZERO

DECLARA

 

100 100 ZERO

 

100 80 80