3.5 A decadência na visão do STJ: a cumulação de prazos

Os Conselhos de Contribuintes do Ministério da Fazenda e a Câm ara

Superior de Recursos Fiscais18 têm assim decidido, dispondo que a ausência de recolhim ento do tributo não altera a natureza do lançam ento.

 

3.5 A decadência na visão do STJ: a cumulação de prazos

Curiosam ente, o STJ19, a partir de 1995, passou a entender viável a

cumulação dos prazos, concebendo os dois artigos – art. 173, I e art. 150, § 4º – com o norm as cumulativas ou concorrentes, isto é, não reciprocam ente excludentes. Assim , o prazo decadencial passou a encontrar lastro na intitulada tese dos cinco mais cinco (5 + 5), por m eio da qual o dies a quo do prazo do art. 173 é o prim eiro dia do exercício seguinte ao do dies ad quem do prazo do art. 150, § 4º. Vej a a elucidativa em enta:

 

EMENTA: Estabelece o artigo 173, inciso I do CTN que o direito da Fazenda de constituir o crédito tributário extingue-se após 05 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento por homologação poderia ter sido efetuado. Se não houve pagamento, inexiste homologação tácita. Com o encerramento do prazo para homologação (05 anos), inicia-se o prazo para a constituição do crédito tributário. Conclui-se que, quando se tratar de tributos a serem constituídos por lançamento por homologação, inexistindo pagamento, tem o fisco o prazo de 10 anos, após a ocorrência do fato gerador, para constituir o crédito tributário. Embargos recebidos. (EREsp 132.329/SP, 1ª T., rel. Min. Garcia Vieira, j. em 28-04-1999) (Grifo nosso)

 

Para o STJ, desse m odo, no lançam ento por hom ologação, utiliza-se o art. 150, § 4º, CTN, cuj o prazo é o de 5 (cinco) anos, a contar do fato gerador, cum ulando-o, posteriorm ente, com o quinquênio a contar do prim eiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançam ento poderia ter sido efetuado.

Em m eio à extensa j urisprudência20 ratificando a tese dos “5 + 5”, não

podem os deixar de pinçar dois em blem áticos j ulgados que dem onstram , didaticam ente, a contagem cum ulativa:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO (...) CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DECADÊNCIA – PRAZO (CTN, ART. 173). (...) III – o termo inicial da decadência prevista no art. 173, I, do CTN não é a data em que ocorreu o fato gerador. IV – a decadência relativa ao direito de constituir crédito tributário somente ocorre depois de cinco anos, contados do exercício seguinte àquele em que se extinguiu o direito potestativo de o estado rever e homologar o lançamento (CTN, art. 150, parágrafo 4º). V – se o fato gerador ocorreu em outubro de 1974, a decadência opera-se em 1º de janeiro de 1985. (RESP 69.308/SP, 1ª T., rel. Min. Humberto Gomes de Barros, j. em 04-12-1995) (Grifo nosso)

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ICMS. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. INTELIGÊNCIA DOS ARTS. 150, § 4º E 173, INCISO I, DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. DECADÊNCIA NÃO CONFIGURADA. CONTAGEM DO PRAZO. RECURSO CONHECIDO E PROVIDO. PRECEDENTES. 1. O Superior Tribunal de Justiça tem entendimento firmado que o prazo decadencial para a constituição do crédito tributário não tem início com a ocorrência do fato gerador, mas, sim, depois de cinco anos contados do exercício seguinte àquele em que foi extinto o direito potestativo da Administração de rever e homologar o lançamento. 2. Não configurada a decadência no caso em exame – cobrança de diferença de ICMS em lançamento por homologação –, porquanto o fato gerador ocorreu em junho de 1990, e a inscrição da dívida foi realizada em 15 de agosto de 1995, portanto, antes do prazo decadencial, que só se verificará em 1º de janeiro de 2001 (6/90 – fato gerador/+ 5 anos = 6/95 – extinção do direito potestativo da

Administração/1º-01-1996 – primeiro dia do exercício seguinte à extinção do direito potestativo da Administração/+/5 anos = prazo de decadência da dívida/15-08-1995 – data em que ocorreu a inscrição da dívida/1º-01-2001 – limite do prazo decadencial). 3. Recurso conhecido e provido. Decisão unânime. (REsp 198.631/SP-2000, 2ª T., rel. Min. Franciulli Netto, j. em 25-04-2000) (Grifo nosso)

 

Observe, agora, o caso prático:

 

Caso prático: imaginando

 

um tributo com fato gerador

 

ocorrido em 15-02-1995,

 

se somarmos 5 (cinco) anos

 

a essa data, chegaremos a

 

15-02-2000, isto é, ao

 

termo ad quem para que o

 

Fisco, diante da provável

 

inexistência do pagamento

 

antecipado, homologue o

 

lançamento (“pagamento” –

art. 150, § 4º, CTN). Como

 

não há pagamento

 

antecipado, para o STJ, não

 

há o que homologar. Sendo

 

assim, avoca-se a aplicação

 

imediata do art. 173, I, CTN

 

(cinco anos a contar do

 

primeiro dia do exercício

 

seguinte àquele em que o

 

lançamento PODERIA ter

 

sido efetuado).

 

A partir do problema

 

proposto, teremos a

 

seguinte situação

 

2000 Ano em que o

 

lançamento poderia ter

sido efetuado

 

2001 Exercício seguinte

 

ao ano em que o

 

lançamento poderia ter

 

sido efetuado

 

1º-01-2001 1º dia do

 

exercício seguinte

 

àquele ano (Aqui se

 

começa a contar do zero)

 

1º-01-2002 Contagem: um

 

ano (Desenrolar da

 

contagem de cinco anos...)

 

1º-01-2003 Contagem: dois

 

anos

 

1º-01-2004 Contagem: três

 

anos

1º-01-2005 Contagem:

 

quatro anos

 

1º-01-2006 Contagem:

 

cinco anos

 

À luz do entendim ento do STJ, no boj o da tese dos cinco mais cinco (5 +

5), o tributo com fato gerador em 15-02-1995, em que tenha havido falta de pagam ento, poderá ser obj eto de lançam ento até 31-12-2005 (dies ad quem), ou sej a, aproxim adam ente, onze anos a contar do fato gerador.

Observe o esquem a gráfico:

 

Art. 173, I, CTN

 

INTERPRETAÇÃO

CTN

PARA O STJ

 

5 anos a

 

contar do

 

primeiro 5 anos a contar do

dia do primeiro dia do

 

exercício exercício seguinte

 

seguinte àquele em que o

 

àquele em lançamento

 

que o (AINDA)

 

lançamento PODERIA ter sido

 

PODERIA efetuado.

 

ter sido

 

efetuado.

 

A crítica que se faz à sistem ática é bem sim ples: dá-se ao verbo

“poderia”, na verdade, um “poder que não pode mais”, segundo Eurico de

Santi21. Em outras palavras, o STJ, ao considerar o dies a quo com o o dia em que se deu a perda do poder de lançar, desloca para o infinito a ocorrência da decadência. Com o é cediço, “o direito não compadece do infinito. É o poder

gerando poder em insana circularidade”22.

 

Aliás, conform e aduz Leandro Paulsen23, “a regra do § 4º é especial

relativam ente à do art. 173, I, deste m esm o Código. E, em havendo regra especial, prefere à regra geral. Não há que se falar em aplicação cum u-lativa de am bos os artigos (...)”. Evidencia, com a técnica, que o prazo seria, sem pre e de m odo autom ático, renovado, à sem elhança de um verdadeiro looping.

Alberto Xavier24 trata do tem a com agudeza de espírito:

 

“A ilogicidade da tese jurisprudencial no sentido da aplicação concorrente dos artigos 150, § 4º e 173 resulta ainda evidente da circunstância de o § 4º do art. 150 determinar que se considera ‘definitivamente extinto o crédito’ no término do prazo de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador. Qual seria pois o sentido de acrescer a este prazo um novo prazo de decadência do direito de lançar quando o lançamento já não poderá ser efetuado em razão de já se encontrar ‘definitivamente extinto o crédito’? Verificada a morte do crédito no final do primeiro quinquênio, só por milagre poderia ocorrer sua ressurreição no segundo”.

 

Adem ais, a solução é m esquinha e lam entável do ponto de vista dos

direitos do cidadão porquanto m ais que duplica o prazo decadencial de cinco anos. Perguntar-se-á: qual a lógica em som ar, ao prim eiro lustro, um novo prazo quinquenal de decadência, quando o lançam ento j á não pode ser efetuado, haj a vista j á se encontrar definitivam ente extinto o crédito?

A doutrina unânim e, portanto, tem destoado desse m odo de ver, dando à

form a verbal “poderia” um a interpretação m ais restrita (“j á poderia”).

Observe o esquem a gráfico:

 

Art. 173, I, CTN

 

INTERPRETAÇÃO

 

CTN PARA A

 

DOUTRINA

5 anos a

 

contar do

 

primeiro 5 anos a contar do

 

dia do primeiro dia do

 

exercício exercício seguinte

 

seguinte àquele em que o

 

àquele em lançamento (JÁ)

 

que o PODERIA ter sido

 

lançamento efetuado.

 

PODERIA

 

ter sido

 

efetuado.

 

Verifique que tal interpretação, esposada pela doutrina, obriga a

consideração de que o lançam ento deve ocorrer JÁ no ano do fato gerador.

De fato, na esteira da m elhor doutrina, há forte vocação j urisprudencial

para o abandono da tese da aplicação conjunta dos arts. 150, § 4º e 173, I, am bos do CTN. E isso tem sido observado em vários posicionam entos j urisprudenciais. O acórdão abaixo, traduzindo a visão do STJ, j á no ano de 2005, afastou a “tese dos 5+5”, relativam ente ao direito de a Fazenda Pública lançar. Trata-se de acórdão sobrem odo expressivo, pois se baseia em um a sólida fundam entação. Vam os reproduzi-lo, quase que na íntegra. Observe-o:

 

EMENTA: PROCESSUAL CIVIL. (...) TRIBUTÁRIO. DECADÊNCIA. PRAZO PARA CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. TERMO INICIAL. (...) 10. Deveras, é assente na doutrina: “a aplicação concorrente dos artigos 150, § 4º e 173, o que conduz a adicionar o prazo do artigo 173 – cinco anos a contar do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido praticado – com o prazo do artigo 150, § 4º – que define o prazo em que o lançamento poderia ter sido praticado como de cinco anos contados da data da ocorrência do fato gerador.

Desta adição resulta que o ‘dies a quo’ do prazo do artigo 173 é, nesta interpretação, o primeiro dia do exercício seguinte ao do ‘dies ad quem’ do prazo do artigo 150, § 4º. A solução é deplorável do ponto de vista dos direitos do cidadão porque mais que duplica o prazo decadencial de cinco anos, arraigado na tradição jurídica brasileira como o limite tolerável da insegurança jurídica. Ela é também juridicamente insustentável, pois as normas dos artigos 150, § 4º e 173 não são de aplicação cumulativa ou concorrente, antes são reciprocamente excludentes, tendo em vista a diversidade dos pressupostos da respectiva aplicação: o art. 150, § 4º aplica-se exclusivamente aos tributos ‘cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa’; o art. 173, ao revés, aplica-se aos tributos em que o lançamento, em princípio, antecede o pagamento. (...) 11. In casu, considerando que os débitos relativos à COFINS referem-se ao período de junho a dezembro de 1992, e que o auto de infração foi lavrado em 27-07-1999, consoante assentado pelas instâncias ordinárias, não merece acolhida a pretensão do recorrente, por isso que o lançamento foi efetivado após do prazo de cinco anos, previsto no art. 150, § 4º, do CTN. 12. Precedentes da Primeira Seção: ERESP 276142/SP; rel. Min. Luiz Fux, DJ de 28-02-2005; ERESP 279473/SP, rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 11-102004) 13. Recurso especial improvido. (REsp 638.962/PR,