Manual de Direito Tributário
9 a Devolução do Valor Compulsoriamente Mutuado
em 2009: “Os recursos provenientes de empréstimo compulsório
vinculam-se exclusivamente à despesa que fundamentou sua
instituição”.
Observação: item semelhante foi considerado CORRETO, foi
solicitado em prova realizada pelo Instituto Pró-Município/CE, para o
cargo de Fiscal Municipal de Tributos da Prefeitura de Pacatuba/CE, em
2009.
Aliás, “são características comuns aos empréstimos compulsórios e às
contribuições especiais: possuem vinculação de receita”.
A assertiva foi considerada CORRETA, em prova realizada pela FCC,
para o cargo de Procurador de Contas do Tribunal de Contas do Estado
de Roraima (TCE/RR), em abril de 2008.
Portanto, não se adm ite a “tredestinação” (desvio da finalidade), que
representa a m alversação do dinheiro público, prática lam entavelm ente presente na sistem ática tributária do Brasil.
9 A DEVOLUÇÃO DO VALOR COMPULSORIAMENTE MUTUADO
Com o é cediço, o traço distintivo do em préstim o com pulsório, com
relação às dem ais espécies tributárias, é a restituibilidade. Tal evidência sem pre
se m ostrou clara neste tributo, a ponto de Pontes de Miranda50 cham á-lo de “tributo com cláusula de restituição”.
A propósito, Am ílcar de Araúj o Falcão51 asseverava que “esses
em préstim os com pulsórios ou forçados são tam bém cham ados, com m uito acerto aliás, de tributos restituíveis, refundable taxes, sweetened taxes”.
O tributo desponta no contexto de sim ultaneidade de deveres: um , para o
contribuinte, quanto ao dever de pagar; outro, para o Fisco, no tocante à devolução da quantia paga. De fato, “o em préstim o com pulsório é um ingresso de recursos tem porários nos cofres do Estado, pois a arrecadação acarreta para o
Estado a obrigação de restituir a im portância que foi em prestada”52.
Dessa form a, “o aspecto estrutural m ais significativo é o de consistir em
um a prestação pecuniária restituível”53. Enquanto os im postos, por exem plo, são efetiva receita, os em préstim os com pulsórios im plicam a obrigação de o Estado
proceder à respectiva devolução do valor arrecadado54.
Vale dizer que a hipótese de incidência do gravam e deve prever, com
clareza m eridiana, o retorno patrim onial ao particular-contribuinte da quantia m utuada, em dinheiro, com todos os acréscim os hábeis a recom por o valor original ofertado, sob pena de descaracterizar a essência da exação, m aculando-
a de inconstitucionalidade55.
Observe as em entas, no STF, indicando o entendim ento do Pretório
Excelso:
EMENTA: EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO (DL. 2.288/86, ART. 10): INCIDÊNCIA NA AQUISIÇÃO DE AUTOMÓVEIS DE PASSEIO, COM RESGATE EM QUOTAS DO FUNDO NACIONAL DE DESENVOLVIMENTO: INCONSTITUCIONALIDADE. (...) a Constituição vinculou o legislador à essencialidade da restituição na mesma espécie, seja por força do princípio explícito do art. 110 do Código Tributário Nacional, seja porque a identidade do objeto das prestações recíprocas é indissociável da significação jurídica e vulgar do vocábulo empregado. (...) (RE 121.336/CE, Pleno, rel. Min. Sepúlveda Pertence, j. em 11-10-1990)
EMENTA: EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. O EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO ALUSIVO À AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. Decreto-Lei n. 2.288/86 mostra-se inconstitucional, tendo em conta a forma de devolução – quotas do
Fundo Nacional de Desenvolvimento – ao invés de operar-se na mesma espécie em que recolhido. Precedente: RE n. 121.336-CE. (RE 175.385/SC, Pleno, rel. Min. Marco Aurélio, j. em 1º-12-1994)
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
Vunesp, TJ/SP, para o cargo de Juiz, em 2014: “É possível, no que diz
respeito a tal tributo, que a forma de sua restituição ao contribuinte
não se dê em espécie, mas sim em quotas de fundos oficiais ou em
ações do Poder Público, podendo ser instituído por meio de medida
provisória, dada a urgência verificada”.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo IPAD
(Recife/PE), para o cargo de Auditor Municipal da Prefeitura de
Gravatá/PE, em 2008: “Segundo o STF, o ressarcimento dos
empréstimos compulsórios deve ser feito através da entrega de títulos
da dívida ao contribuinte, constando destes a previsão de atualização
monetária”.
Para José Eduardo Soares de Melo, os em préstim os com pulsórios (art.
148) serão confiscatórios quando houver disparidade entre os valores entregues provisoriam ente aos cofres públicos, para atender aos pressupostos fáticos – despesas extraordinárias e investim ento público –, e o m ontante a ser devolvido,
no caso, inferior ao m utuado56. Para o estim ado professor57, o elem ento “restituível”, próprio da exação, “deve estabelecer, de m odo específico e exaustivo, as condições de restituição do valor m utuado (ainda que coativam ente), de m odo a se recom por o patrim ônio do contribuinte em sua situação original (anterior à ocorrência do em préstim o)”.
Por fim , a tem ática da restituibilidade transborda para um a instigante
discussão: a possibilidade de sanções pelo descum prim ento do dever de restituir.
Há quem afirm e que a sanção possível será apenas a “cessação do
pagam ento do em préstim o, quando ainda exigível, e a devolução do que j á houver sido pago, antes m esm o do prazo de restituição previsto na norm a
instituidora”58.
De outra banda, argum enta-se na possibilidade de responsabilização
adm inistrativa, civil e crim inal dos adm inistradores de recursos provenientes do em préstim o com pulsório, independentem ente da validade da im posição
tributária, que não deve ser afetada pelo desvio de recursos59. Nesse sentido,
observe as palavras de Alfredo Augusto Becker60:
“A natureza jurídica do tributo (e o dever jurídico-tributário) não depende da destinação financeira ou extrafiscal que o sujeito ativo da relação jurídica tributária vier a dar ao dinheiro (...). Nenhuma influência exerce sobre a natureza jurídica do tributo ter uma destinação determinada: ser ou não ser, mais tarde, devolvido ao próprio e mesmo contribuinte, em dinheiro, em títulos ou em serviços. Nada disto desnatura o tributo que continuará sendo, juridicamente, tributo, até mesmo se o Estado lhe der uma utilização privada (não estatal) e esta utilização privada estiver
predeterminada por regra jurídica”61.
Na m esm a trilha de Becker, seguiram Rubens Gom es de Sousa62,
Aliom ar Baleeiro63 e Am ílcar de Araúj o Falcão64.
A nosso ver, deve prevalecer o entendim ento do em inente Ministro
Carlos Velloso, no Recurso Extraordinário n. 183.906-6/SP (Pleno), com j ulgam ento em 4 de outubro de 2000, quando, acatando a sim etria da tese da “vinculação da destinação específica ao fato gerador” das contribuições com a tese da “ilegitim idade tributária da sua tredestinação”, com o im perativo do “controle de proporcionalidade”, asseverou com propriedade:
“Uma ressalva é preciso ser feita. É que, caso há, no sistema tributário brasileiro, em que a destinação do tributo diz com a legitimidade deste e, por isso, não ocorrendo a destinação do
mesmo, surge para o contribuinte o direito de não o pagar. Refiro-me às contribuições parafiscais-sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse de categorias profissionais ou econômicas – art. 149, CF – e aos empréstimos compulsórios (art. 148, CF)”. (Grifo nosso)
Com efeito, se não se cum pre a destinação para a qual o tributo tenha
sido criado, a essência do gravam e é alcançada de m odo indelével pela inconstitucionalidade.
Se os em préstim os com pulsórios – e as contribuições, às quais
chegarem os no próxim o capítulo – não forem ab initio afetados ao ente político que exerce a finalística atividade pública, especial e constitucionalm ente prevista, e para cuj o exercício foram eles criados, e, se a fortiori, não se pode assegurar o em prego da arrecadação do tributo nessa finalidade predeterm inada, então, serão inexoravelm ente im antados de inconstitucionalidade.
Nesse sentido, leciona Misabel Abreu Machado Derzi65:
“A Constituição de 1988, pela primeira vez, cria tributos finalisticamente afetados, que são as contribuições e os empréstimos compulsórios, dando à destinação que lhe é própria relevância não apenas do ponto de vista do Direito Financeiro ou Administrativo, mas igualmente de Direito Tributário”.
E acrescenta a em inente tributarista:
“O contribuinte pode opor-se à cobrança de contribuição que não esteja afetada aos fins, constitucionalmente admitidos; igualmente poderá reclamar a repetição do tributo pago, se apesar de lei, houver desvio quanto à aplicação dos recursos arrecadados. É que, diferentemente da solidariedade difusa ao pagamento de impostos, a Constituição prevê a solidariedade do contribuinte no pagamento de contribuições e empréstimos compulsórios e a consequente faculdade outorgada à União de instituí-los, de forma direcionada e vinculada, a certos gastos. Inexistente o gasto ou desviado o
produto arrecadado para outras finalidades não autorizadas na Constituição, cai a competência do ente tributante para legislar e arrecadar”. (Grifos nossos)
A esse propósito, im pende transcrever as lúcidas palavras de José
Marcos Dom ingues de Oliveira66:
“E se o desvio de finalidade pode ensejar a nulidade do imposto (porque a afetação deste é constitucionalmente proibida), deve-se entender, pela mesma razão, que o desvio de finalidade das contribuições e dos empréstimos compulsórios, cuja afetação é determinada na Constituição, torna-os ilegítimos desde a sua instituição. Isto se pode explicar também pela ‘natureza justificadora’ que a destinação específica (finalidade) exerce sobre os fatos geradores desses tributos”.
A corroborar o entendim ento acim a, im pende destacar as palavras de
Werther Botelho Spagnol67, segundo o qual “em caso de não atendim ento da finalidade do tributo, a devolução dos valores arrecadados torna-se obrigatória”.
E prossegue o autor68:
“(...) Em sendo assim, não há que se falar em mero interesse do contribuinte na concreta aplicação dos recursos, mas em direito subjetivo à repetição dos valores pagos, uma vez que a Constituição só autoriza a exigência de uma contribuição em atenção a um objetivo específico”.
Nessa m edida, entendem os que o desvio de finalidade gera efeito
tríplice: a suspensão do pagam ento, o direito à restituição e a responsabilização do agente público.