Manual de Direito Tributário
2.3 Revisão de lançamento
Art. 144, § 1º. Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha (...) outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros. (Grifo nosso)
Com o se observa, a lei que, posteriorm ente à ocorrência do fato gerador,
outorgar ao crédito m aiores garantias ou privilégios, estará longe de alterar a obrigação tributária a ela subj acente, nos seus aspectos estruturais, v.g., hipótese de incidência, base de cálculo, alíquota, suj eição passiva e fato gerador. Entretanto, se essa m esm a lei acabar por atribuir responsabilidade a terceiro, atingida será a própria obrigação tributária, em um dos seus elem entos fundantes, com a inclusão de pessoa no polo passivo da relação j urídico-tributária,
tornando-a “inconstitucional por retroatividade”1. Isso se dá porque o aspecto pessoal integra a própria norm a tributária im positiva.
A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela
FUMARC-PUC/MG, para o cargo de Técnico do Ministério Público de
Minas Gerais, em 2007: “Aplica-se ao lançamento a legislação que,
posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha
instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização,
ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativa, ou
outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, inclusive
atribuindo responsabilidade tributária a terceiros”.
2.3 Revisão de lançamento
O presente estudo, afeto à revisibilidade do lançamento, divide-se em
dois subtópicos, assim intitulados:
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela Vunesp,
para o cargo de Juiz de Direito de São Paulo (TJ/SP – 181º Concurso),
em 2008: “O lançamento tributário, uma vez concluído, pode ser
alterado por impugnação, recurso de ofício, iniciativa da autoridade
administrativa, nos casos previstos em lei”.
a) O lançamento revisível:
análise do art. 145 do CTN;
a.1) Detalhamento do art.
149 do CTN.
b) O lançamento revisível:
análise do art. 146 do CTN.
a) O lançamento revisível
Este tópico perm itirá ao estudioso a análise do art. 145 do CTN, bem
com o o estudo do art. 149 do CTN, a que o prim eiro faz rem issão. Passem os, inicialm ente, ao aprofundam ento do art. 145 do CTN:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de:
I – impugnação do sujeito passivo; II – recurso de ofício;
III – iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Procurador do Estado de Alagoas (1ª
Classe), em 2009: “O lançamento de obrigação tributária regularmente
notificado ao sujeito passivo pode ser alterado em virtude de iniciativa
de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no CTN”.
Antes da notificação regular, é perfeitam ente com preensível que se
possa fazer todo tipo de alteração no lançam ento, até porque as atividades de m ensuração do im porte tributário exigível estão sob os auspícios do suj eito ativo. Assim , dir-se-ia que, até a notificação, a revisibilidade é absoluta.
O art. 145, caput, do CTN utiliza a expressão “regularm ente notificado”,
devendo-se com preendê-la com o a notificação de lançam ento (aviso de lançam ento ou carnê de cobrança), isto é, a com unicação oficial. Sendo assim , após a notificação dirigida ao contribuinte (ou responsável), o lançam ento se presum e definitivo. Daí se ter, com o regra geral, a vedação da alteração do lançam ento anteriorm ente efetuado. É a adoção da regra da irrevisibilidade do lançamento, que decorre da lei, e não dele próprio.
Por sua vez, o art. 145 do CTN discrim ina, nos incisos I, II e III, si-
tuações que fogem à regra anunciada. São as exceções à irrevisibilidade ou, em outras palavras, situações legalmente admitidas de revisibilidade. Observe-as:
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
FUMARC-PUC/MG, para o cargo de Técnico do Ministério Público de
Minas Gerais, em 2007: “O lançamento regularmente notificado ao
sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de impugnação do
sujeito passivo ou recurso de ofício”.
1. Impugnação do sujeito passivo: é a defesa ou reclam ação
apresentada, na órbita adm inistrativa, instaurando-se a fase litigiosa ou contenciosa do procedim ento, caso o suj eito passivo discorde parcial ou -totalm ente do lançam ento anteriorm ente efetuado. No Processo Adm inistrativo Federal (PAF), a im pugnação está prevista nos arts. 14 a 17, do DL n. 70.235/72. Com o é sabido, o art. 5º, LV, da CF assegura aos litigantes em geral o contraditório e a am pla defesa. Com a protocolização da impugnação feita pelo suj eito passivo, e não por qualquer terceiro interessado, inicia-se a fase litigiosa (ou contenciosa), no procedim ento do lançam ento, e finaliza-se a fase oficiosa, que se encerra com a notificação.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Procurador do Estado de Alagoas (1ª
Classe), em 2009: “O lançamento de obrigação tributária regularmente
notificado ao sujeito passivo pode ser alterado em virtude de
impugnação do sujeito ativo”.
Ad argumentandum, conquanto o dispositivo só tenha feito m enção à
“im pugnação”, o recurso voluntário interposto pelo suj eito passivo contra um a decisão adm inistrativa que lhe tenha sido desfavorável pode, natural e igualm ente, acarretar a alteração do lançam ento. Por fim , m em orize: trata-se de hipótese litigiosa de alteração do lançam ento.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
FUMARC-PUC/MG, para o cargo de Técnico do Ministério Público de
Minas Gerais, em 2007: “O lançamento regularmente notificado ao
sujeito passivo só pode ser alterado em virtude de impugnação do
sujeito passivo ou recurso de ofício”.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Procurador do Estado de Alagoas (1ª
Classe), em 2009: “O lançamento de obrigação tributária regularmente
notificado ao sujeito passivo pode ser alterado em virtude de
impugnação de terceiro interessado”.
2. Recurso de Ofício: é o recurso conhecido, em Processo Civil, com o
“rem essa necessária” (ou “reexam e necessário”), traduzindo-se na possibilidade de “rej ulgam ento” da decisão de prim eira instância, na órbita adm inistrativa, que tenha trazido situação favorável ao reclam ante (v.g., desoneração do tributo, da pena de perda de m ercadoria etc.). Vej a o art. 34, I e II, do DL n. 70.235/72, que trata especificam ente do tem a:
Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão:
I – exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda. II – deixar de aplicar pena de perda de mercadorias ou outros bens cominada à infração denunciada na formalização da exigência. (Grifo nosso)
Por fim , m em orize: trata-se de hipótese litigiosa de alteração do
lançam ento.
3. Iniciativa de Ofício da Autoridade Administrativa (reserva de lei):
de início, é im portante destacar que o art. 149 do CTN contem pla, em seus incisos (I a IX), um a lista taxativa de norm as lim itadoras de com petência tributária. Assim , os lançam entos podem ser revistos, no poder-dever de autotutela da Adm inistração, desde que a alteração se enquadre nas possibilidades previstas no preceptivo e que o crédito não estej a extinto pela decadência (art. 149, parágrafo único, CTN).
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,
para o cargo de Auditor Fiscal Tributário Municipal, em 2007: “O
lançamento efetuado e devidamente notificado ao sujeito passivo poderá
ser alterado em virtude de livre iniciativa da autoridade administrativa,
com base em seu poder discricionário, enquanto não extinto o direito do
sujeito passivo”.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo
NCE/UFRJ para o cargo de Advogado da Eletrobrás, em 2007: “Sobre o
lançamento tributário, é possível afirmar que a Administração Pública,
de forma discricionária, poderá promover alterações no lançamento”.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
Universidade de Pernambuco (UPE/CONUPE), para o cargo de Agente
Fiscal de Tributos da Prefeitura de Camaragibe/PE, em 2008: “A
autoridade administrativa pode revogar o lançamento”.
Frise-se que o intitulado princípio da autotutela é consequência natural do
princípio da legalidade, vinculando a atividade adm inistrativa, ou sej a, da m esm a form a que a Adm inistração deve agir com total observância da lei, não poderá deixar de agir para corrigir ato que eventualm ente contrarie a própria lei, sanando os vícios e incorreções, independentem ente de provocação do interessado.
Atente para o fato que o art. 147, § 2º do CTN dispõe sobre a retificação
de ofício, no âm bito do lançamento misto ou por declaração, perm itindo que a autoridade adm inistrativa proceda à correção de erros grosseiros e visualm ente insustentáveis, passíveis de pronto acerto. Vej a o com ando legal:
Art. 147. (...)
§ 2º. Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que
competir a revisão daquela.
Exem plo: contribuinte, no âm bito do IRPF, insere no cam po de
rendim entos tributáveis aquele que é notoriam ente isento ou que deduz, indevidam ente, despesa da base de cálculo.
Por fim , m em orize: o art. 145, III, do CTN é a única hipótese não
litigiosa de alteração do lançam ento.
É m ister, neste m om ento, iniciarm os o abrangente estudo do alcance do
art. 149 do CTN. Passem os a fazê-lo:
a.1) Detalhamento do art. 149 do CTN
O art. 149 do CTN trata da efetivação, de ofício, do lançam ento e de
suas possibilidades de revisão, igualm ente, de ofício. São dois procedim entos distintos, previstos em um m esm o artigo, estranham ente, m erecendo, portando, um a organização. É o que farem os, explorando as m inúcias do dispositivo, a partir do agrupam ento de incisos, assim sugerido:
1. Análise dos incisos II a
IV;
2. Análise do inciso VI;
3. Análise dos incisos I, V,
VII, VIII e IX.
De início, é salutar a leitura do preceptivo:
Art. 149. O lançamento é
efetuado e revisto de
ofício pela autoridade
administrativa nos
seguintes casos:
I – quando a lei assim o
determine;
II – quando a
declaração não seja
prestada, por quem de
direito, no prazo e na
forma da legislação
tributária;
III – quando a pessoa
legalmente obrigada,
embora tenha prestado
declaração nos termos do
inciso anterior, deixe de
atender, no prazo e na
forma da legislação
tributária, a pedido de
esclarecimento formulado
pela autoridade
administrativa, recuse-se a
prestá-lo ou não o preste
satisfatoriamente, a juízo
daquela autoridade;
IV – quando se
comprove falsidade, erro
ou omissão quanto a
qualquer elemento
definido na legislação
tributária como sendo de
declaração obrigatória;
V – quando se comprove
omissão ou inexatidão, por
parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício da
atividade a que se refere o
artigo seguinte;
VI – quando se comprove
ação ou omissão do sujeito
passivo, ou de terceiro
legalmente obrigado, que
dê lugar à aplicação de
penalidade pecuniária;
VII – quando se comprove
que o sujeito passivo, ou
terceiro em benefício
daquele, agiu com dolo,
fraude ou simulação;
VIII – quando deva ser
apreciado fato não
conhecido ou não provado
por ocasião do lançamento
anterior;
IX – quando se comprove
que, no lançamento
anterior, ocorreu fraude ou
falta funcional da
autoridade que o efetuou,
ou omissão, pela mesma
autoridade, de ato ou
formalidade especial.
Parágrafo único. A
revisão do lançamento só
pode ser iniciada enquanto
não extinto o direito da
Fazenda Pública.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo NCE/UFRJ,
para o cargo de Auditor Fiscal da Prefeitura Municipal de Santana/AP,
em 2007: “Sobre o lançamento efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa, tal situação ocorrerá quando comprovada
falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na
legislação tributária como sendo de declaração obrigatória”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo NCE/UFRJ,
para o cargo de Auditor Fiscal da Prefeitura Municipal de Santana/AP,
em 2007: “Sobre o lançamento efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa, tal si-tuação ocorrerá quando a declaração
não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da
legislação”.
Inicialm ente, a locução “de ofício”, constante do caput, quer significar
que tanto a feitura do lançam ento quanto a sua correção se fazem independentem ente de qualquer iniciativa do suj eito passivo. Estão sob a égide do suj eito ativo.
Passem os ao detalham ento dos incisos, reunidos na divulgada ordem , a
fim de que se facilite a com preensão do tem a:
1. Análise dos incisos II a IV (art. 149)
Incisos II a IV
Art. 149. (...)
II – quando a declaração
não seja prestada, por
quem de direito, no prazo e
na forma da legislação
tributária;
III – quando a pessoa
legalmente obrigada,
embora tenha prestado
declaração nos termos do
inciso anterior, deixe de
atender, no prazo e na
forma da legislação
tributária, a pedido de
esclarecimento formulado
pela autoridade
administrativa, recuse-se a
prestá-lo ou não o preste
satisfatoriamente, a juízo
daquela autoridade;
IV – quando se comprove
falsidade, erro ou omissão
quanto a qualquer elemento
definido na legislação
tributária como sendo de
declaração obrigatória; (...)
Comentários
Nos incisos em epígrafe,
encontram-se algumas
situações que
verdadeiramente não
ensejam nenhuma revisão,
haja vista não ter ocorrido
lançamento anterior que
provoque o procedimento.
Trata-se, sim, de hipóteses
que avocam apenas a
revisão da declaração ou de
informações a que o sujeito
passivo está obrigado a
prestar, e não a “revisão do
lançamento”, que nem
sequer foi efetuado em
nenhuma dessas hipóteses.
2. Análise do inciso VI (art. 149)
Inciso VI
Art. 149. (...)
VI – quando se
comprove ação ou
omissão do sujeito
passivo, ou de terceiro
legalmente obrigado,
que dê lugar à aplicação
de penalidade
pecuniária; (...)
Comentários
A ação ou omissão que dê
lugar à aplicação de multa
não requer, igualmente,
revisão de ofício de algum
lançamento, mas a própria
formalização deste,
mediante a constituição do
crédito tributário referente
à multa, com a lavratura de
auto de infração de
imposição de multa (AIIM).
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Procurador Judicial da Prefeitura de
Ipojuca/PE, em 2009: “Na hipótese de se comprovar ação ou omissão de
contribuinte que esteja sujeita à aplicação de multa, é lícito que o
lançamento seja efetuado e revisto de ofício”.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela CAIP-
IMES, Câmara Municipal de São Caetano do Sul/SP, para o cargo de
Procurador, em 2014: “O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa, dentre outros, no seguinte caso quando se
comprove imperícia do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente
obrigado, que dê lugar à aplicação de sanção disciplinar”.
3. Análise dos incisos I, V, VII, VIII e IX (art. 149)
A nosso sentir, tais hipóteses, previstas nos incisos acim a destacados,
perm item , verdadeiram ente, a efetivação de ofício do lançam ento, ou a sua revisão, igualm ente de ofício.
Para auxiliar a com preensão dos vários incisos, vam os expor, um a um :
3.1. Análise do inciso I (art. 149)
Inciso I
Art. 149.
I – quando a lei assim o
determine; (...)
Comentários
O presente inciso prevê o
caso do lançamento de
ofício, propriamente dito,
não em razão de alguma
irregularidade cometida
pelo sujeito passivo, mas
para as situações de
perfeita normalidade. Neste
caso, como se aprofundará
oportunamente, cabe ao
sujeito ativo exigir o tributo,
prescindindo do auxílio do
contribuinte, que tem o
dever de pagá-lo, uma vez
que o ente credor dispõe de
informações bastantes para
constituir o crédito
tributário. Normalmente, as
leis instituidoras têm
atribuído tal modalidade de
lançamento ao IPTU, ao
IPVA, às taxas e às
contribuições de melhoria.
Diga-se, em tempo, que a
autoridade tributária,
quando se vale da lavratura
de autos de infração e da
expedição de notificações
de débito está no pleno
exercício do lançamento de
ofício.
3.2. Análise do inciso V (art. 149)
Inciso V
Art. 149. (...)
V – quando se comprove
omissão ou inexatidão, por
parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício da
atividade a que se refere o
artigo seguinte; (...)
Comentários
Haverá lançamento de
ofício quando se
comprove omissão ou
inexatidão, por parte da
pessoa legalmente
obrigada, no exercício
da atividade de
constituição do crédito
descrita no art. 150 do
CTN, que define o
lançamento por
homologação. Assim, se o
sujeito passivo não
antecipar o pagamento ou,
fazendo-o, recolher a
menor, caberá a autoridade
administrativa proceder ao
lançamento de ofício.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC, para
o cargo de Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo, em agosto
de 2009: “O lançamento de ofício é cabível para aquele tributo cujo
anterior lançamento por homologação tiver sido comprovadamente feito
com omissão ou inexatidão, por parte de pessoa legalmente obrigada”.
3.3. Análise do inciso VII (art. 149)
Inciso VII
Art. 149. (...)
VII – quando se
comprove que o sujeito
passivo, ou terceiro em
benefício daquele, agiu
com dolo, fraude ou
simulação; (...)
Comentários
O comando é prolixo, pois
seu contexto pode estar
inserido nos incisos II a IV,
caso as condutas ilícitas
(dolo, fraude ou simulação)
manifestem-se na
declaração ou nas
informações a que o sujeito
passivo esteja obrigado a
prestar, ou, até mesmo, no
inciso V, caso o
recolhimento (ou o não
recolhimento) decorra de
tais condutas ilícitas.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC, para
o cargo de Auditor do Tribunal de Contas do Estado de Alagoas
(TCE/AL), em março de 2008: “O lançamento pode ser efetuado e
revisto de ofício quando se comprove que o sujeito passivo agiu com
dolo, fraude ou simulação”.
3.4. Análise do inciso VIII (art. 149)
Inciso VIII
Art. 149. (...)
VIII – quando deva ser
apreciado fato não
conhecido ou não
provado por ocasião do
lançamento anterior; (...)
Note o item considerado
INCORRETO, em prova
realizada pelo NCE/UFRJ,
para o cargo de Auditor
Fiscal da Prefeitura
Municipal de Santana/AP,
em 2007: “Sobre o
lançamento efetuado e
revisto de ofício pela
autoridade administrativa,
tal situação ocorrerá
quando deva ser
apreciado fato conhecido
ou provado por ocasião
anterior”.
Comentários
O comando dispõe sobre a
apreciação de fato não
conhecido ou não provado à
época do lançamento
anterior. Diz-se que este
lançamento teria sido
perpetrado com erro de
fato, ou seja, defeito que
não depende de
interpretação normativa
para sua verificação.
Frise-se que não se trata de
qualquer “fato”, mas aquele
que não foi considerado por
puro desconhecimento de
sua existência. Não é,
portanto, aquele fato, já de
conhecimento do Fisco, em
sua inteireza, e, por reputá-
lo despido de relevância,
tenha-o deixado de lado, no
momento do lançamento.
Se o Fisco passa, em
momento ulterior, a dar a
um fato conhecido uma
“relevância jurídica”, a qual
não lhe havia dado, em
momento pretérito, não
será caso de apreciação de
fato novo, mas de pura
modificação do critério
jurídico adotado no
lançamento anterior, com
fulcro no art. 146 do CTN, a
ser estudado
oportunamente. Neste art.
146 do CTN, prevê-se um
“erro” de valoração jurídica
do fato (o tal “erro de
direito”), que impõe a
modificação quanto a fato
gerador ocorrido
posteriormente à sua
ocorrência. Não perca de
vista, aliás, que inexiste
previsão de erro de direito,
entre as hipóteses do art.
149, como causa permissiva
de revisão de lançamento
anterior.
A propósito, a orientação do
STJ é pacífica no sentido de
que o erro de direito (o qual
não admite revisão) é
aquele que decorre da
aplicação incorreta da
norma. Trata-se do
equívoco na valoração
jurídica dos fatos, ou seja,
do desacerto sobre a
incidência da norma à
situação concreta. Por outro
lado, o erro de fato é
aquele consubstanciado na inexatidão de dados fáticos,
atos ou negócios que dão
origem à obrigação
tributária (AgRg no Ag
1.422.444/AL, rel. Min.
Benedito Gonçalves, 1ª T., j.
em 04-10-2012).
Como exemplo ilustrativo
de “erro de direito” – aliás,
tendo servido como mote
para o julgamento
retrocitado –, podemos citar
o caso de indicação
equivocada de legislação,
no momento do ato de
preenchimento da
Declaração de Importação
(DI), o que culminou no
pagamento de imposto a
menor (alíquota menor).
Desse modo, é fácil
perceber que não houve
engano a respeito da
ocorrência ou não de
determinada situação de
fato, mas sim em relação à
norma incidente na
situação. Assim, não há
falar em possibilidade de
revisão do lançamento,
mormente porque, ao
desembaraçar o bem
importado, o Fisco tem, ao
menos em tese, a
oportunidade de conferir as
informações prestadas pelo
contribuinte em sua
declaração. Posto isso, o
erro no ato administrativo
de lançamento do tributo é
imodificável, em respeito ao
princípio da proteção à
confiança, à luz do art. 146
do CTN.
3.5. Análise do inciso IX (art. 149)
Inciso IX
Art. 149. (...)
IX – quando se
comprove que, no
lançamento anterior,
ocorreu fraude ou falta
funcional da autoridade
que o efetuou, ou
omissão, pela mesma
autoridade, de ato ou
formalidade especial.
Comentários
O comando alberga as
possibilidades de falta
funcional (figura genérica
que compreende a omissão
e a fraude funcional),
cometida pela autoridade
lançadora, quanto às
formalidades essenciais do
lançamento, tornando-o, de
pronto, revisível.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo NCE/UFRJ,
para o cargo de Auditor Fiscal da Prefeitura Municipal de Santana/AP,
em 2007: “Sobre o lançamento efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa, tal situação ocorrerá quando comprovado que,
no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade
que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou
formalidade essencial”.
Feita a análise dos incisos do art. 149, passem os agora ao estudo do art.
146 do CTN.
b) O lançamento revisível: análise do art. 146 do CTN
A irrevisibilidade do lançam ento, com base em critérios j urídicos, quanto
a fato gerador ocorrido anteriorm ente à sua introdução, é disciplinada no art. 146 do CTN. Observe-o:
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,
para o cargo de Defensor Público do Estado de São Paulo (DPE/SP), em
2009: “A modificação dos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no lançamento pode ser aplicada a todos os fatos
geradores anteriores, que não foram objeto de lançamento, por
constituir somente modificação interpretativa da lei”.
Observação: item idêntico foi considerado INCORRETO, em prova
realizada pela Select Consultoria, para o cargo de Auditor Fiscal da
Prefeitura Municipal de São José do Egito/PE, em 2009.
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. (Grifos nossos)
Com base neste dispositivo, infere-se que há proibição da revisão de
lançamentos já efetuados, com suporte na alegação de existência de erros de direito, quanto a fato gerador ocorrido anteriorm ente à constituição do crédito tributário.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FGV
Projetos, para o cargo de Auditor do Estado do Maranhão (CGE/MA), em
2014: “O lançamento pode ser revisto pela autoridade tributária, desde
que haja erro de direito”.
O erro de direito viabiliza a adoção de novo critério j urídico na exegese
da norm a, que se contrapõe a um critério anteriorm ente utilizado. Assim , em certo m om ento, m uda-se a interpretação, substituindo um a exegese por outra; ou, o que não é incom um , passa-se a adotar um a alternativa anteriorm ente não escolhida, na interpretação do caso concreto.
Quer-se afirm ar que o novo critério j urídico, escolhido pelo Fisco, na
atividade de lançam ento, só poderá ter efeitos ex nunc, com aplicação exclusiva a casos futuros, prestigiando a boa-fé do contribuinte. Posto isso, é incabível o lançamento suplementar motivado por erro de direito.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
Fundação Universa (Funiversa), para o cargo de Advogado da Agência
Reguladora de Águas, Energia e Saneamento Básico do Distrito Federal
(ADASA/DF), em 2009: “Ocorrendo erro de direito pela autoridade
administrativa, após definitivamente lançado o crédito tributário, este
pode ser revisto”.
Exem plo: aceitando o Fisco a classificação tarifária feita pelo
im portador no m om ento do desem baraço aduaneiro, relativam ente ao produto im portado, a alteração posterior constitui-se em mudança de critério jurídico, não lhe sendo possível rever o lançam ento anterior, m otivado pelo erro de direito. O correto é, percebendo-se o deslize, adotar o novo “critério”, oriundo da reclassificação das m ercadorias, para fins de incidência do im posto de im portação, apenas em relação às im portações futuras.
A esse propósito, o extinto Tribunal Federal de Recursos prolatou a
Súmula n. 227, cuj o teor segue, ad litteram: “A mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão do lançamento”.
Observe a j urisprudência:
No STJ:
EMENTA: PROCESSO CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. REVISÃO DO LANÇAMENTO. MUDANÇA DO CRITÉRIO