4.1 Art. 134 do CTN: responsabilidade de terceiro com atuação regular

O art. 135, por seu turno, a que chegarem os no próxim o tópico, indica

exem plo de responsabilidade por substituição, pois o dever de responsabilidade se apresenta concom itante ao fato gerador, além do tranquilo enquadram ento como hipótese de responsabilidade pessoal.

Passem os, agora, à análise dos arts. 134 e 135 do CTN, que serão

detalhados conform e a sequência abaixo:

 

– Art. 134 do CTN: responsabilidade de terceiro com atuação regular

– Art. 135 do CTN: responsabilidade de terceiro com atuação irregular

 

Com ecem os pela análise do art. 134 do CTN:

 

4.1 Art. 134 do CTN: responsabilidade de terceiro com atuação

regular

Observe o dispositivo legal:

 

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

I – os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II – os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;

III – os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;

IV – o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V – o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre atos praticados por eles, ou perante eles, em razão de seu ofício;

VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidade, às de caráter moratório. (Grifos nossos)

 

A responsabilidade “solidária”, prevista no artigo supram encionado, não

é solidária plena, m as, sim , subsidiária, um a vez que não se pode cobrar tanto de um com o de outro devedor, havendo um a ordem de preferência a ser seguida. Em prim eiro lugar, cobra-se do contribuinte; após, exige-se o gravam e do responsável. Afasta-se, assim , sem grande esforço interpretativo, o contexto da “solidariedade”, pois esta não se coaduna com o benefício de ordem .

Os contribuintes enum erados no artigo em estudo, não obstante serem

ora incapazes, ora despidos de personalidade j urídica, possuem capacidade tributária passiva, conform e se depreende do art. 126 do CTN. Entretanto, os terceiros devedores som ente virão a responder pela obrigação tributária que lhes é exigível, “solidariam ente” com o contribuinte, se atendidas as condições constantes do caput do art. 134 do CTN, quais sej am :

 

(I) que seja impossível exigir o cumprimento da obrigação tributária principal do contribuinte (primeiramente, o Fisco cobra deste);

(II) que o responsável indicado tenha colaborado para o não pagamento do tributo, mediante ato ou omissão a ele atribuíveis. Assim, a atuação do terceiro na administração do patrimônio do representado deverá ter relação direta com o nascimento da obrigação tributária não cumprida.

 

Evidencia-se, desse m odo, a natureza de responsabilidade subsidiária,

pois só pode o Fisco acionar o terceiro, v.g., em um a cobrança j udicial, se com provada a ausência ou insuficiência dos bens penhoráveis que possam ser excutidos do patrim ônio do contribuinte. Nesse passo, se a Fazenda executar diretam ente os bens dos terceiros devedores, estes poderão invocar o cum prim ento da ordem na persecução da dívida, a fim de que sej am alcançados, em prim eiro lugar, os bens do contribuinte.

Todavia, é im perioso esclarecer que, em provas de concursos públicos,

as Bancas Exam inadoras têm se m antido fiéis à literalidade do CTN, associando o art. 134 a casos de responsabilidade solidária, conform e abaixo revelam os:

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Ministério

Público do Paraná, para o cargo de Promotor de Justiça Substituto do

Paraná, em 2009: “Sobre a responsabilidade tributária, é possível

afirmar que, no caso de impossibilidade de exigência do cumprimento

da obrigação tributária do contribuinte, respondem solidariamente com

este nos atos em que intervierem, ou pelas omissões de que forem

responsáveis, os pais pelos tributos devidos por seus filhos menores”.

 

Observação: item considerado CORRETO, em prova realizada pelo

(I) Cespe/UnB, para o cargo de Juiz de Direito Substituto do Acre

(TJ/AC), em 2007; (II) Vunesp, para o cargo de Procurador do

Município de Sertãozinho, em 2008; (III) FCC, para o cargo de

Procurador Judicial da Prefeitura do Recife/PE, em junho de 2008.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo IPAD

(Recife/PE), para o cargo de Fiscal de Tributos da Prefeitura de

Barreiros/PE, em 2008: “O tutor responde subsidiariamente pelos

tributos devidos pelo tutelado, nos atos em que intervier, desde que

fique comprovada a impossibilidade de cumprimento da obrigação

principal pelo representado”.

 

a) “Responsabilidade dos pais por obrigação tributária principal de

filho menor por atos em que intervierem é caso de responsabilidade solidária”.

A assertiva foi considerada CORRETA, em prova realizada pela Esaf,

para o cargo de Auditor Fiscal do Tesouro Nacional, em 1998.

 

b) “De acordo com o CTN, há responsabilidade solidária dos tabeliães,

escrivães e demais serventuários de ofícios, pelos tributos devidos e relativos aos atos praticados por eles, em razão do ofício, no caso de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte”.

 

A assertiva foi considerada CORRETA, em prova realizada pela

Cespe/UnB, para o cargo de Fiscal do INSS, em 1997.

 

c) “Maria é tabeliã do cartório de registro de imóveis e, ao efetuar

um registro, deixou de fiscalizar o recolhimento de determinado tributo pelo contribuinte, ao qual esteve legalmente obrigada. Nessa situação, Maria está sujeita a ser considerada devedora solidária do contribuinte e a ter de recolher o tributo com juros e multa moratórios”.

 

A assertiva foi considerada CORRETA, em prova realizada pela

Cespe/UnB, para o cargo de Procurador do Estado/ES, em 2004.

 

d) “De acordo com o CTN, são pessoalmente responsáveis os sócios, no

caso de liquidação de sociedade de pessoas”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pelo

TRF/3ª Região, para o cargo de Juiz Federal (XII Concurso).

 

À guisa de reforço, cite-se a situação em que a Banca Exam inadora (Cespe/UnB) reviu o entendim ento de que a responsabilidade do art. 134 do CTN era “subsidiária”, entendendo, após os recursos, que se tratava de verdadeira responsabilidade solidária, à luz da literalidade do dispositivo. Observe o item :

 

“A responsabilidade dos pais pelos tributos devidos por seus filhos menores, prevista no CTN, é subsidiária”.

 

O item foi, ao final, considerado incorreto, em prova realizada pelo

Cespe/UnB, para o cargo de Auditor Tributário do Fisco Municipal da Prefeitura de Ipoj uca/PE, em 2009. Frise-se que teve o j ulgam ento alterado de “correto” para incorreto, porquanto, no entender da Banca Exam inadora, “o item contraria o que preceitua o inciso I do artigo 134 do CTN, o qual estabelece que a responsabilidade na situação descrita é solidária”.

Quanto ao parágrafo único do dispositivo, é de notar que houve

tratam ento explícito para a aplicação de multas, diferentem ente da om issão com que depara o estudioso nos com andos legais anteriores. Revej a-o:

 

Art. 134. (...)

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidade, às de caráter moratório. (Grifo nosso)

 

Repare que som ente a obrigação principal poderá ser exigida dos

terceiros. Assim , o cum prim ento dos deveres acessórios e a aplicação das penalidades, excetuadas as m ultas de caráter m oratório, terão norm al transferência de exigibilidade.

Portanto, não são transferíveis as cham adas “m ultas-castigo”, m as

som ente as m ultas que punem o descum prim ento da obrigação tributária principal. As m ultas punitivas – que infligem punição pelo desatendim ento de deveres instrum entais (cham adas m ultas “de ofício”, “form ais”, “fiscais” ou “pessoais”) – não são transferíveis, recaindo sobre o contribuinte. Em outras palavras, tem -se a aplicação do brocardo “cada um responde pelos seus atos”.

Observe a disposição, visualm ente didática, dos incisos do art. 134, a que

propom os nos tópicos seguintes:

 

INCISO I

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Pais Filhos menores

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo IPAD

(Recife/PE), para o cargo de Fiscal de Tributos da Prefeitura de

Barreiros/PE, em 2008: “Os pais são responsáveis pelo pagamento dos

tributos devidos pelos filhos, quando estes não possuírem recursos para

quitar a dívida tributária, independentemente da idade”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela

Vunesp, para o cargo de Procurador do Município de Sertãozinho, em

2008: “O CTN dispõe que, nos casos de impossibilidade de exigência do

cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem

solidariamente com ele nos atos em que intervierem ou pelas omissões

de que forem responsáveis os pais, pelos tributos devidos por seus

filhos maiores”.

 

Os pais são os representantes legais dos filhos m enores, devendo zelar

pelos seus bens e negócios. Em virtude disso, é que se revestem da condição de responsáveis tributários. Exem plo: se um bem im óvel é adquirido por um m enor de idade, representado por seus pais, e sobrevém um a im possibilidade daquele incapaz em arcar com o ITBI, estes (os pais ou genitores) serão cham ados a adim plir a obrigação tributária.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela

Fumarc, TJ/MG, para o cargo de Titular de Serviços de Notas e de

Registros, em 2012: “Em sede de responsabilidade de terceiros, quando

impossível a exigência do cumprimento da obrigação pelo contribuinte,

respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou

pelas omissões de que forem responsáveis, EXCETO os pais, pelos

tributos devidos pelos filhos menores”.

 

INCISO II

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Tutores e Tutelados e

 

curadores curatelados

 

Os tutores e curadores são os representantes legais dos tutelados e

curatelados, devendo zelar pelos seus bens e negócios. Essa é a razão da responsabilização em apreço.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo Cespe,

TJ/BA, para o cargo de Titular de Serviços de Notas e de Registros, em

2013: “São pessoalmente responsáveis os tutores e curadores pelos

tributos devidos por seus tutelados ou curatelados”.

 

Em apertada síntese, podem os dizer que a tutela é o encargo conferido

por lei a um a pessoa capaz, para cuidar da pessoa do m enor e adm inistrar seus bens. Sua função está no suprim ento da falta do poder fam iliar, tendo nítido caráter assistencial. O tutor exerce um m únus público, um a delegação do Estado.

Já a curatela é o encargo conferido por lei a alguém capaz para reger a

pessoa e adm inistrar os bens daquele que não consegue fazê-lo com os próprios m eios. Em regra, a tutela é destinada a m enores de dezoito anos de idade, enquanto a curatela é deferida a m aiores.

 

INCISO III

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Administradores

 

de bens de Terceiros

 

terceiros

 

É possível a responsabilização do adm inistrador (sanção adm inistrativo-

fiscal) quando este age ou se om ite indevidam ente. Exem plo: o adm inistrador de bens de terceiros, com procuração plena, deixa de recolher, por negligência, o IPTU relativo a bem im óvel de seu cliente. Poderá, assim , ser responsabilizado.

INCISO IV

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Inventariante Espólio

 

O inciso em tela torna responsável o inventariante quanto às dívidas

tributárias do espólio. O inventariante é a pessoa que tem a incum bência de gerir o patrim ônio do espólio até a prolação da sentença (art. 991 do CPC [atual art. 618 do NCPC]). Com o se estudou no art. 131, II e III, do CTN, até que se proceda à partilha de bens, ou sej a, durante a fase j udicial do inventário, é possível que apareçam novas dívidas (exem plo: novos fatos geradores de IPVA, IPTU, IR). Em relação a tais fatos geradores, o contribuinte será o próprio espólio, enquanto o inventariante será o responsável tributário.

 

INCISO V

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Administrador

Massa falida

judicial

O presente dispositivo responsabiliza o síndico ou o com issário pelos

tributos devidos pela m assa falida. Na nova term inologia, trazida pela Lei n. 11.101/2005, substituíram -se os vocábulos “síndico” e “com issário” pelo term o administrador judicial.

Com efeito, a nova Lei de Falências previu a figura do administrador

judicial – no lugar do “com issário” e do “síndico” da m assa falida –, o qual, escolhido preferencialm ente entre os m aiores credores, era quem , afastando os próprios sócios e controladores da em presa (casos de fraude, negligência ou falta de com petência), verificava a existência de direitos e de dívidas, no processo de levantam ento do quadro de credores e venda ou rateio de bens. Desse m odo, surgiram três institutos concursais: recuperação judicial, recuperação extrajudicial e falência, cuj a adm inistração ficou a cargo do administrador judicial.

 

INCISO VI

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Tabeliães,

 

escrivães e Pessoas que

 

outros realizam atos

 

serventuários conexos

 

de ofício

O dispositivo direciona-se à atividade dos tabeliães ou notários, os quais

 

têm a incum bência de instrum entalizar certos atos j urídicos, atribuindo-se-lhes fé pública e autenticidade. Com o praxe, tais profissionais do direito exigem a com provação do pagam ento do tributo eventualm ente incidente sobre os atos que devam conferir, garantindo-se que não venham a ser ulteriorm ente cham ados à responsabilização. Se não tom arem as cautelas, restando o tributo inadim plido, estes serventuários de ofício poderão ser subsidiariam ente responsabilizados. Assim , só se pode exigir, v.g., o pagam ento do ITBI de um tabelião se a legislação qualificar sua responsabilidade, por ocasião da lavratura da escritura diante da om issão na exigência (das partes envolvidas) do prévio recolhim ento de seu valor.

 

INCISO VII

 

RESPONSÁVEL CONTRIBUINTE

 

Sociedade de

 

Sócios pessoas em

 

liquidação

 

Os tributos devidos pelas “sociedades de pessoas”, quando liquidadas,

serão de responsabilidade subsidiária dos sócios. Tais sociedades, especialm ente m ercantis, são aquelas nas quais subsiste responsabilidade subsidiária e ilim itada dos sócios pelas dívidas sociais. Estão praticam ente extintas, pois a praxe m ercantil adstringe-se à form atação de sociedades em que a responsabilidade do sócio fica lim itada ao capital subscrito, desaparecendo com a respectiva integralização (sociedades anônim as e sociedades por quotas de responsabilidade lim itada). Assim , a estas sociedades citadas – S.A. e LTDA. – não se aplica a regra inserta neste inciso. Adem ais, de há m uito o STF j á se posiciona, entendendo que as sociedades por quota de responsabilidade lim itada não são sociedades de pessoas. Todavia, os dirigentes de tais sociedades podem ser responsabilizados com fulcro no art. 135, III, CTN, a ser estudado no próxim o item .