2.2 Questões pontuais sobre lançamento

externar tal núcleo tributável de incidência;

3. Calcular o montante do tributo devido: perm ite-se a aferição do

quantum debeatur (o “quanto devido”). Assim , o lançam ento torna o crédito tributário, antes inexigível e ilíquido, em crédito exigível e líquido. A liquidez, com o é cediço, é atributo daquilo que se define, com precisão, quanto à extensão e lim ites;

4. Identificar o sujeito passivo: o lançam ento tem o condão de

dem arcar, concretam ente, a suj eição passiva, definida, norm ativa e abstratam ente, na lei tributária, no boj o da estrita legalidade (art. 97, III, CTN);

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela Sociedade

Educacional de Santa Catarina (Sociesc), para o cargo de Advogado da

Cia. Águas de Joinville/SC, em 2008: “Um dos elementos da obrigação

tributária é o ‘sujeito passivo’, definido como a pessoa física ou jurídica

obrigada por lei ao cumprimento da prestação tributária, denominada

contribuinte ou responsável”.

 

5. Propor, se caso o for, a aplicação da penalidade cabível: é o veículo

hábil à exigibilidade das sanções cobradas em virtude do descum prim ento da obrigação tributária. Nessa m edida, o lançam ento particulariza, concretam ente, a exigibilidade da m ulta, definida, norm ativa, restritiva e abstratam ente, na lei tributária (art. 97, V, CTN).

Passem os, agora, a algum as questões pontuais acerca do lançam ento

tributário.

 

2.2 Questões pontuais sobre lançamento

Neste tópico, irem os apresentar algum as indagações relevantes sobre o

lançam ento tributário, que servem para inform ar ao leitor os principais questionam entos, de ordem prática e teórica, que gravitam em torno do tem a.

Vam os a eles:

1ª Q uestão: Lançamento, ato administrativo ou procedimento -

administrativo?

O art. 142, caput, do CTN reza, literalm ente, que o lançam ento é

procedimento administrativo. Parte da doutrina segue esta trilha. O procedimento indica um conj unto de atos, concatenadam ente organizados, tendentes a um a finalidade identificada. No caso do lançam ento, a finalidade a que se visa é a própria constituição do crédito tributário.

Entretanto, outra vertente doutrinária pauta-se na caracterização do

lançam ento com o ato administrativo, e não com o um conj unto deste. Em consonância com este m odo de ver, há irrelevância na sequência de atos conducentes à realização do ato final, sendo im portante, tão som ente, o “clím ax” do procedim ento, isto é, o m om ento em que se individualiza o crédito, o que se dá em um ato, propriam ente dito. A m aioria da doutrina tem seguido tal entendim ento.

Não obstante, recom endam os para concursos públicos a fidelidade ao

texto do art. 142 do CTN, que perm ite ao leitor, textualm ente, a associação do lançam ento a um procedimento administrativo.

2ª Q uestão: Lançamento, ato constitutivo ou ato declaratório?

O lançam ento é procedim ento docum ental de cobrança, por m eio do

qual se declara a obrigação tributária nascida do fato gerador.

O art. 142, caput, CTN dispõe, textualm ente, que o lançam ento “(...) é

procedim ento adm inistrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente (...)”. Deste conceito deflui a natureza declaratória do lançam ento, que opera efeitos ex tunc, ratificando a existência pretérita do fato gerador que, reflexam ente, im porá a utilização da norm a norteadora do modus operandi de cobrança do tributo, em abono do princípio da irretroatividade tributária (art. 150, III, “a”, CF).

De fato, ao se efetivar o ato de quantificação e qualificação do tributo

exigível, deve a autoridade fiscal com petente se valer da lei vigente no m om ento do fato gerador, sendo-lhe defeso aplicar a norm a contem porânea ao lançam ento, ressalvado os casos adm itidos em lei, previstos nos arts. 106, I e II, e 144, § 1º, am bos do CTN.

Por outro lado, o art. 142, caput, “parte inicial” do CTN igualm ente

dispõe, acerca do lançam ento, a seguinte definição: “Com pete privativam ente à autoridade adm inistrativa constituir o crédito tributário pelo lançam ento (...)”. Deste conceito, deflui a natureza constitutiva do lançam ento, que opera efeitos ex nunc ao criar direitos e deveres, no boj o do liam e obrigacional tributário.

Sendo assim , é defensável a natureza jurídica mista ou dúplice para o

lançamento, isto é, constitutiva do crédito tributário e declaratória da obrigação tributária.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FGV

Projetos, para o cargo de Auditor do Estado do Maranhão (CGE/MA), em

2014: “O lançamento é declaratório da obrigação tributária e

constitutivo do crédito tributário”.

 

É fato que, nem sem pre, as Bancas Exam inadoras de concursos públicos

têm adotado este posicionam ento, cabendo ao concursando aferir, caso a caso, a exatidão da alternativa.

3ª Q uestão: Lançamento, de quem é a competência para sua efetivação?

O art. 142, caput, CTN dispõe que a com petência para a efetivação do lançam ento é da autoridade administrativa. Desse contexto de privatividade, quanto ao ato de lançar, infere-se a (I) presunção de legitimidade dos atos da Adm inistração, bem com o (II) a proibição de delegação a particulares.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FUMARC-

PUC/MG, para o cargo de Gestor Governamental da Seplag-MG (e outras

instituições), em 2008: “Compete privativamente à autoridade

administrativa constituir o crédito tributário”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela

ASPERHS Consultoria/PE, para o cargo de Advogado da Prefeitura

Municipal de Lagoa Grande/PE, em 2008: “É permitido que autoridade

judiciária realize lançamento de crédito tributário, na hipótese de

concluir que o contribuinte deixou de recolher tributo devido à fazenda

Pública”.

 

O CTN deixa a cargo da legislação específica a definição sobre as

autoridades adm inistrativas que deterão a com petência exclusiva para o lançam ento do crédito tributário. Vale a pena identificá-las na seara dos tributos em geral:

a) União: Auditor Fiscal da Receita Federal;

b) Estados e Distrito Federal: Agente-Fiscal de Rendas ou denom inação

equivalente;

c) Municípios e Distrito Federal: Auditor Fiscal do Município ou

denom inação equivalente.

À guisa de curiosidade, im pende salientar que com pete ao Auditor Fiscal

da Receita Federal do Brasil, com base na nova configuração trazida pela SUPER-RECEITA, os lançam entos de tributos federais, adm inistrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (SRFB): im postos, taxas e contribuições federais. Adem ais, com pete, ainda no âm bito da União, ao Auditor Fiscal do Trabalho os lançam entos de tributos federais, no âm bito das inspeções do trabalho (contribuição sindical e outras).

4ª Q uestão: Lançamento, atividade vinculada ou atividade

discricionária?

Segundo o art. 142, parágrafo único, do CTN, “a atividade

administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional”.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela Fundação

Escola de Serviço Público do Estado do Rio de Janeiro (FESP/RJ), para o

cargo de Professor Docente I da SEE/RJ, em 2007: “Segundo o artigo

142, parágrafo único, do CTN, a atividade administrativa de lançamento,

sob pena de responsabilidade funcional, deve ser vinculada e

obrigatória”.

 

Observação: item semelhante foi considerado CORRETO, em prova

realizada por várias instituições. Note-as: (I) NCE/UFRJ para o cargo

de Advogado da Eletrobrás, em 2007; (II) Universidade do Estado de

Mato Grosso (Unemat), para o cargo de Agente de Tributos

Estaduais/MT, em 2008; (III) Universidade de Pernambuco

(UPE/CONUPE), para o cargo de Agente Fiscal de Tributos da Prefeitura

de Camaragibe/PE, em 2008; (IV) FUMARC-PUC/MG, para o cargo de

Gestor Governamental da Seplag-MG (e outras instituições), em 2008;

(V) Universidade Regional do Cariri (URCA/CE), para o cargo de Auditor

Fiscal da Prefeitura Municipal de Juazeiro do Norte/CE, em 2009.

 

De fato, com o fato gerador, a autoridade adm inistrativa tem o dever de

lançar, e não o m ero “poder”. Assim , a “vontade” da lei apresenta-se sobrepairante às vontades do adm inistrador e do adm inistrado. Vale dizer que a autoridade adm inistrativa, a quem incum be lançar, deve se fiar às im posições da lei (vinculação), não lhe cabendo furtar-se à realização do ato de cobrança (obrigatoriedade).

A relação j urídico-tributária, desde o seu nascedouro, com a hipótese de

incidência, até o seu ato final, com a execução fiscal, adstringe-se à reserva da lei tributária, sendo natural que o lançam ento – e todos os atos que norteiam o elo entre suj eito ativo e suj eito passivo – não com porte j uízo de oportunidade e conveniência, no boj o da discricionariedade.

Adem ais, o lançam ento não é autoexecutório, por não ser veiculado pela

coerção hum ana, m as por trâm ites adm inistrativos e legais de cobrança, despidos de coercibilidade. Caso não sej a adim plida a obrigação tributária, a Fazenda Pública não se poderá valer de m étodos forçosos de pagam ento, m as, sim , de pretensão j udicial lastreada na ação de execução fiscal.

5ª Q uestão: Lançamento, qual é a taxa de câmbio com valor expresso

em moeda estrangeira?

O questionam ento avoca o art. 143 do CTN. Observe-o:

 

Art. 143. Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação.

 

Há situações em que o valor da base de cálculo do tributo vem expresso

em m oeda estrangeira, o que torna indispensável a sua conversão em m oeda nacional. Em face da oscilação do câm bio, é necessário dem arcar qual a taxa a ser utilizada.

O art. 143 do CTN segue um a lógica básica: utilização dos elementos

constantes do momento do fato gerador. Exem plo: a fiscalização da Receita Federal do Brasil entende devido um resíduo de im posto de im portação, relativo a fato gerador ocorrido em j aneiro de 2006. Deve-se, portanto, utilizar a taxa de câm bio prevista em j aneiro de 2006, sem em bargo das devidas correções, à luz dos consectários legais aplicáveis, que serão feitas desde a data do fato im ponível m encionado.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela Vunesp,

para o cargo de Juiz de Direito de São Paulo (TJ/SP – 181º Concurso),

em 2008: “O lançamento tributário será convertido em moeda nacional

no dia da ocorrência do fato gerador, quando o valor tributário esteja

expresso em moeda estrangeira”.

 

Observação: item semelhante foi considerado CORRETO, em prova

realizada pela Funrio, para o cargo de Advogado da Prefeitura Municipal

de Coronel Fabriciano/MG, em 2008.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,

para o cargo de Defensor Público do Estado de São Paulo (DPE/SP), em

2009: “A taxa cambial do dia do lançamento será a utilizada na

conversão para a moeda nacional, nos casos em que o valor tributário

estiver expresso em moeda estrangeira”.

 

Observação: item semelhante foi considerado INCORRETO, em

prova realizada pelo IPAD (Recife/PE), para o cargo de Fiscal de Tri-

butos da Prefeitura de Barreiros/PE, em 2008.

 

O dispositivo é adotado, prim ordialm ente, no âm bito do im posto de

im portação, porém gera naturais reflexos nos fatos geradores de tributos exigidos no contexto das im portações (ICMS, IPI, PIS, COFINS, CIDEs etc.). Observe a j urisprudência:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. ICM NA IMPORTAÇÃO DE MERCADORIAS. DIFERENÇA DECORRENTE DE VARIAÇÃO CAMBIAL ENTRE A DATA DO PAGAMENTO DO TRIBUTO POR OCASIÃO DO DESEMBARAÇO ADUANEIRO E A EFETIVA LIQUIDAÇÃO DO CONTRATO DE CÂMBIO. Quando o valor tributário estiver expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação (CTN, art. 143); nenhuma diferença de ICM pode ser exigida em razão da variação cambial verificada entre a data do desembaraço aduaneiro e a da efetiva liquidação do contrato de câmbio, salvo se, desconhecida a taxa cambial na ocasião da liberação das mercadorias importadas, a cobrança do tributo se deu por estimativa. Recurso especial conhecido e provido. (REsp 15.450/SP, 2ª T., rel. Min. Ari Pargendler, j. em 08-02-1996)

 

Assim , a base de cálculo do gravam e deverá ser convertida em m oeda

nacional, utilizando-se a taxa de câmbio do dia da ocorrência do fato imponível da obrigação.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC,

Sefaz/PE, para o cargo de Julgador Administrativo Tributário do Tesouro

Estadual, em 2015: “Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor

tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-

á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do

fato gerador da obrigação”.

 

6ª Q uestão: Lançamento, aplica-se a legislação formal ou a legislação

material?

O questionam ento rem ete o estudioso à análise do princípio da

irretroatividade tributária, j á analisado em capítulo precedente nesta obra. Vam os recapitular:

O postulado da irretroatividade tributária, com respaldo constitucional

(art. 150, III, “a”, CF), encontra igual am paro no art. 144, caput, do CTN:

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela

Universidade de Pernambuco (UPE/CONUPE), para o cargo de Agente

Fiscal de Tributos da Prefeitura de Camaragibe/PE, em 2008: “O

lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da

obrigação e rege-se pela lei então vigente, mesmo que tenha sido

posteriormente revogada”.

 

Observação: item idêntico, requerendo a cópia do caput do art. 144 do

CTN, foi solicitado em prova realizada pela FUMARC-PUC/MG, para o

cargo de Técnico do Ministério Público de Minas Gerais, em 2007.

 

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

 

Com o se nota, o lançam ento tende a verificar a ocorrência do fato

gerador, regendo-se pela lei então vigente, o que lhe avoca, com o se estudou acim a, a feição declaratória, operando efeitos ex tunc (art. 142, caput, CTN). Entretanto, a lei nova que regula formalidades ou aspectos formais, isto é, inábil a alterar, criar ou extinguir direitos m ateriais (v.g., definição de suj eito passivo, de hipótese de incidência, do valor da dívida etc.), deverá ser aplicada retroativam ente, afastando-se o teor do caput do art. 144 do CTN.

Assim , os aspectos form ais ou procedim entais que cercam o lançam ento

– e.g., a tem ática ligada à com petência ou poderes de investigação da autoridade fiscal, entre outros assuntos – não influem substancialm ente a ponto de afastarem a lei vigente na época do lançam ento.

O § 1º do art. 144 do CTN dispõe sobre um certo afastam ento do caput

do art. 144 do CTN, sem que se possa dizer que prevê, assim , hipóteses de retroatividade tributária, ou m esm o casos de “ofensa” ao postulado em estudo. Sim plesm ente registra hipóteses legais de efeito im ediato. Vej a-o:

 

Art. 144. (...)

§ 1º. Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

 

Assim , o § 1º, conform e j á se detalhou no Capítulo 5 desta obra, m en-

ciona as seguintes hipóteses de aplicação imediata da norm a, com utilização da lei vigente à época do lançam ento:

a) legislação que institua novos critérios de apuração ou processos de

fiscalização, o que não se confunde, ad argumentandum, com “novas bases de cálculo”, ou, m esm o, “novas alíquotas”;

b) legislação que am plie os poderes de investigação das autoridades

adm inistrativas;

c) legislação que outorgue ao crédito m aiores privilégios ou garantias.

A lei nova, que regula procedim entos, prerrogativas ou form alidades

adstritas à atividade do lançam ento, sem qualquer pretensão de alterar, criar ou extinguir direitos m ateriais – relacionáveis, por exem plo, com os elem entos estruturais da obrigação tributária (hipótese de incidência, base de cálculo, alíquota, suj eição passiva e fato gerador) –, deverá ser aplicada de imediato e aos casos pendentes, com o sói acontecer com as norm as processuais em geral.

Frise-se, em tem po, que o preceptivo, na parte final, traz im portante ressalva. Note: