Manual de Direito Tributário
3 Crédito Tributário e Decadência
Um exem plo de opção inadequada está no “arbitram ento diante da
sim ples ausência de escrita fiscal ou sua desqualificação (desclassificação)”. Neste caso, a circunstância é insuficiente para avocar a técnica, um a vez que o arbitram ento não pode ser transform ado em instrum ento de im posição de sanções, castigo ou punição, haj a vista sua natureza não sancionatória. Se é possível a consecução do valor de base de cálculo por m eio dos m étodos investigativos convencionais, não há que se falar em arbitram ento.
3 CRÉDITO TRIBUTÁRIO E DECADÊNCIA
3.1 Considerações iniciais
O desenvolvim ento das relações j urídicas não se põe im une aos efeitos
inexoráveis do tem po. O pensam ento j urídico concebe, assim , institutos que, vinculados a um certo intervalo tem poral, criam , m odificam ou extinguem direitos para os suj eitos do negócio j urídico, em nom e de um elem ento axiológico de m aior relevo, qual sej a, a segurança jurídica. Nesse contexto, desponta o instituto da decadência.
Com efeito, a decadência desponta com o consequência da necessidade
de o direito lidar com essa questão do tempo, um a vez que, no transcorrer deste,
nem todos os direitos e deveres devem ser plenam ente exercidos3. Com o explica
Eurico de Santi4, “decadência e prescrição não são formas de se fazer justiça. São formas concretas que o direito encontrou para conviver com esse deus tão poderoso: o tempo”.
Assim , o verdadeiro fundam ento da decadência é a paz social, a
estabilidade das relações jurídicas e a própria segurança jurídica, um a vez que as coisas não podem arrastar-se indefinidam ente.
A decadência aplicada ao sistem a tributário, à luz do CTN, tem sido
m otivo de grande polêm ica e gerado incontáveis incom preensões, na doutrina e na j urisprudência, sobretudo do STJ.
Em regra geral, a decadência (do latim cadeus, de cadere, na acepção
de “perecer, cair ou cessar”) é um a form a extintiva de direito subj etivo (do suj eito ativo), constante num a relação j urídica de direito material, substantivo ou substancial.
O direito subjetivo é a faculdade do suj eito de exercer um a conduta-
diante da ocorrência de um fato. Enquanto o direito objetivo refere-se às norm as j urídicas, constituindo-se num a pauta básica de valores, o direito subjetivo, na ótica tributária, atrela-se à faculdade do suj eito ativo de agir em direção ao suj eito passivo, com o fito de proceder ao lançam ento.
O instituto em com ento visa atacar, desse m odo, o próprio direito,
prom ovendo seu decaim ento ou seu perecim ento, o que obsta a constituição do crédito tributário pelo Fisco (art. 156, V, CTN). Essa é a razão por que a Fazenda não está inibida de proceder ao lançam ento, prevenindo a decadência do direito de lançar, m esm o que haj a a suspensão da exigibilidade do crédito tributário (para a m elhor com preensão do tem a, vide o capítulo 24 acerca da “suspensão do crédito tributário”). Portanto, a sim ples suspensão do crédito tributário (art. 151, I a VI, CTN) não im pede a sua constituição e, desse m odo, não influi no prazo decadencial. Há iterativa j urisprudência nesse sentido:
EMENTA: TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA. PRAZO QUINQUENAL. (...) 3. A suspensão da exigibilidade do crédito tributário na via judicial impede o Fisco de praticar qualquer ato
contra o contribuinte visando à cobrança de seu crédito, tais como inscrição em dívida, execução e penhora, mas não impossibilita a Fazenda de proceder à regular constituição do crédito tributário para prevenir a decadência do direito de lançar. 4. Embargos de divergência providos. (EREsp 572.603/PR, 1ª T., rel. Min. Castro Meira, j. em 08-06-2005; ver, nesse sentido: REsp 119.156/SP, rel. Min. Laurita Vaz, 2ª T., j. em 05-09-2002)
Ad argumentandum, há polêm ica sobre o verdadeiro objeto da
decadência: para alguns, é o crédito tributário, conform e dispõem os arts. 156, V e 173, am bos do CTN; para outros, é a própria obrigação tributária. Tal divergência decorre, na verdade, da discussão se o crédito som ente nasce com o lançam ento ou se surge j unto com a obrigação tributária. No prim eiro caso, o decurso do prazo decadencial não teria o condão de extingui-lo, um a vez que ainda não existe, m as fulm inaria a própria obrigação tributária. No segundo caso, em razão de o crédito nascer j unto com a obrigação tributária (com a ocorrência do fato gerador), seria crível aceitar a decadência com o um a verdadeira causa extintiva do crédito tributário.
Diz-se que a decadência nasce em razão da om issão ou inação do suj eito
ativo no exercício da faculdade de proceder ao lançam ento e, a partir desse m om ento, interrom pe o processo de positivação do direito tributário. Provoca, assim , um a espécie de “autofagia do direito”, m otivada pelo tem po. Mostra-se,
na m áxim a: “um direito que extingue um direito, produzindo novo direito”5.
Em voto em blem ático, o então Ministro do STF, Moreira Alves, nos
Em bargos no Recurso Extraordinário n. 94.462 (Pleno), com j ulgam ento em 06-10-1982, salienta que o direito de lançar é um direito “potestativo m odificativo”, pois o Fisco transform a a obrigação tributária ilíquida em obrigação tributária líquida, isto é, no próprio crédito tributário.
O prazo de decadência existe para que o suj eito ativo constitua o crédito
tributário com presteza, não sendo fulm inado pela perda do direito de lançar. A constituição do crédito tributário ocorre por m eio do lançam ento, segundo o art. 142 do CTN, que deve se dar em um interregno de 5 anos.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Instituto
OPET, para o cargo de Assessor Jurídico da Prefeitura da Câmara
Municipal de Curitiba/PR, em 2007: “Uma vez esgotado o prazo legal
para lançamento de tributo sem que a Fazenda Pública o tenha
efetuado, ocorre a situação de decadência”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela
Universidade do Estado de Mato Grosso (Unemat), para o cargo de
Agente de Tributos Estaduais/MT, em 2008: “A ocorrência da decadência
seria um dos fatores que impediria o fisco de lançar o tributo devido”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela
Cesgranrio, para o cargo de profissional Jr. da Petrobras (Formação:
Direito), em setembro de 2008: “Esgotado o prazo legal para
lançamento de um tributo, sem que a Fazenda Pública o tenha efetuado,
caracteriza-se situação de decadência”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC,
Sefaz/PI, para o cargo de Auditor Fiscal da Fazenda Estadual, em 2015:
“A lei municipal que instituiu o IPTU no Município de São Simão das
Setes Cruzes fixou o dia 1º de janeiro de cada exercício como data de
ocorrência do fato gerador desse imposto, que é lançado de ofício, por
expressa previsão legal. O Poder Executivo Municipal promove,
anualmente, o lançamento de ofício desse imposto, logo no início do
mês de fevereiro. No exercício de 2012, porém, excepcionalmente, por
motivos de ordens técnica e jurídica, esse lançamento acabou não
sendo efetuado na ocasião programada. Considerando os fatos acima e
as normas do Código Tributário Nacional acerca da extinção do crédito
tributário, é correto afirmar que o prazo decadencial para se efetuar o
lançamento de ofício desse imposto teve início a partir do primeiro dia
do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela
Cesgranrio, para o cargo de Advogado do Instituto Estadual do Ambiente
(INEA) do Rio de Janeiro, em 2008: “O decurso do prazo de 5 (cinco)
anos para a Fazenda Pública constituir o crédito tributário enseja a sua
extinção por decadência”.
É im portante m encionar, desde j á, que entendem os estar garantido o
direito à restituição de tributo pago a m aior ou indevidam ente, j á atingido pela decadência. De fato, quando se tem o decaim ento do direito de lançar, perece a relação obrigacional, extinguindo-se o próprio direito material, não m ais existindo a dívida. Sendo assim , havendo o pagam ento de um tributo atingido pela caducidade, desponta o direito à restituição, um a vez que se pagou o que não m ais se devia. Tal entendim ento pode ser corroborado no art. 156, V, CTN, segundo o qual a decadência extingue o crédito tributário, o que dá franco direito à restituição. Daí se afirm ar, nesse passo, que a prescrição, de igual m odo, gera o direito à restituição, em bora haj a vozes no sentido de que, na prescrição, extinto estaria apenas o direito de ação, sobrevivendo o direito m aterial de que era titular o suj eito pretensor. Parece-nos que a m elhor solução está na garantia da restituição tanto para aquele que paga crédito decaído quanto para aquele que procede ao pagam ento de crédito prescrito.
No intuito de facilitar o estudo, que ora se inicia faz-se m ister
estabelecerm os, quanto à decadência, algum as prem issas:
a) a decadência atinge o direito subjetivo do suj eito ativo, constante
num a relação j urídica de direito material, substantivo ou substancial;
b) a decadência decorre sem pre de lei, sendo tratada, com
exclusividade, em lei de norm as gerais, ou sej a, a lei com plem entar do CTN, em seu art. 173. Tal entendim ento deflui da leitura do art. 146, III, “b”, da CF, tendo sido ratificado pelo teor da Súm ula Vinculante n. 8, em j unho de 2008;
c) à decadência aplicam -se os princípios da legalidade e da segurança
jurídica;
Houve questão dissertativa, a esse respeito, em prova discursiva,
realizada no concurso da Magistratura Estadual de Goiás, em 2007.
d) antes do lançamento somente ocorre a decadência;
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela
Fundep/MG, para o cargo de Auditor Fiscal de Tributos da Prefeitura
Municipal de Itabira/MG, em 2008: “A decadência não se aplica a crédito
tributário devidamente constituído”.
e) ocorrendo a decadência, não se opera a prescrição. Com efeito,
“constituído o crédito tributário pelo lançamento, cessa a cogitação de decadência para iniciar-se a cogitação de prescrição. Onde termina a primeira, começa imediatamente a segunda, sem qualquer
hiato”6.
f) é possível a restituição de tributo atingido pela decadência. A
propósito, note a questão dissertativa, em prova realizada pela FGV, no XII Exam e de Ordem Unificado (Prova Prático-profissional para Direito Tributário), em 09-02-2014: