Manual de Direito Tributário
d) 4ª fonte de custeio: o empregador e a empresa
O inciso I do art. 195 faz m enção a “em pregador, da em presa e da
entidade a ela equiparada”, o que deve ser traduzido por todos os em pregadores e tam bém todas e quaisquer em presas, sej am ou não em pregadoras (v.g., as equiparadas). Assim , o vocábulo “em pregador” pode abranger a pessoa jurídica empregadora em potencial. Vej a a j urisprudência:
EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. COFINS. PESSOA JURÍDICA SEM EMPREGADOS. EXIGÊNCIA. 1. O enunciado do art. 195, caput, da CF/88 “a seguridade social será financiada por toda a sociedade” revela a intenção do legislador constituinte de não excluir de ninguém a responsabilidade de custeá-la. O vocábulo “empregador” constante do inciso I desse artigo abrange a pessoa jurídica empregadora em potencial. Precedentes: RE 335.256-AgR e RE 442.725-AgR. 2. Agravo regimental improvido. (RE-AgR 249.841/PR, 2ª T., rel. Min. Ellen Gracie, j. em 28-03-2006) (Grifo nosso)
A propósito, os conceitos de empregador e de equiparado podem ser
extraídos do art. 2º e § 1º da CLT:
Art. 2º Considera-se empregador a empresa, individual ou coletiva, que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite, assalaria e dirige a prestação pessoal de serviço.
§ 1º Equiparam-se ao empregador, para os efeitos exclusivos da relação de emprego, os profissionais liberais, as instituições de beneficência, as associações recreativas ou outras instituições sem fins lucrativos, que admitirem trabalhadores como empregados.
Tal fonte de custeio atrela-se às contribuições do em pregador e das
pessoas j urídicas em geral, incidentes sobre:
1. A folha de pagam entos e rendim entos do trabalho, pagos ou creditados
à pessoa física que lhe preste serviço;
2. A receita ou o faturam ento;
3. O lucro.
Essas contribuições do inciso I do art. 195 da CF – é salutar relem brar –
poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econôm ica, da utilização intensiva de m ão-de-obra, do porte da em presa ou da condição estrutural do m ercado de trabalho, avocando-se-lhes, portanto, a aplicação do princípio da capacidade contributiva (ver art. 195, § 9º, CF c/c art. 145, § 1º, CF), na esteira de um dos seus m eios de exteriorização, a saber, a progressividade.
Adem ais, não se adm item rem issões e anistias das contribuições
previstas no art. 195, I, “a”, e II, CF, cuj o produto está atrelado ao custeio dos benefícios do Regim e Geral de Previdência Social (RGPS), conform e se depreende do § 11 do art. 195 da CF, inserido pela EC n. 20/98:
Art. 195, § 11. É vedada a concessão de remissão ou anistia das contribuições sociais de que tratam os incisos I, “a”, e II deste artigo, para débitos em montante superior ao fixado em lei complementar.
Frise-se que o art. 195, § 12, da CF prevê que a lei deve estabelecer os
setores de atividade econôm ica para os quais haverá a não cum ulatividade das contribuições previstas no art. 195, I, “b”, e IV, CF. Nessa m edida, não será inconstitucional a instituição de regim es tributários distintos (incidência cum ulativa e incidência não cum ulativa) para tais contribuições. Aliás, j á há previsão de contribuição não cum ulativa para o PIS/Pasep (Lei n. 10.637/2002), para a COFINS (Lei n. 10.833/2003) e para PIS-Im portação e COFINS-Im portação (Lei n. 10.865/2004). Observe o dispositivo, inserido pela EC n. 42/2003:
Art. 195, § 12. A lei definirá os setores de atividade econômica
para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, “b”, e IV do caput, serão não cumulativas.
Por fim , diga-se que o art. 195, § 13, da CF prevê que deverá ocorrer
um a substituição gradual, total ou parcial, da contribuição sobre a folha de pagamentos pela contribuição incidente sobre a receita ou o faturamento, visando estim ular a contratação form al de trabalhadores, atingida diretam ente quando há um a onerosa folha de pagam entos. Observe o dispositivo, inserido pela EC n. 42/2003:
Art. 195, § 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, “a”, pela incidente sobre a receita ou o faturamento
Nesse sentido, a Lei n. 12.546/2011 instituiu as contribuições
previdenciárias substitutivas incidentes sobre a receita bruta das em presas abrangidas pela desoneração da folha. Observem -se os arts. 7º e 8º da Lei m encionada:
Art. 7º Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei n. 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): (...)
Art. 8º Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, à alíquota de 1% (um por cento), em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei n. 8.212, de 24 de julho de 1991, as empresas que fabricam os produtos classificados na Tipi, aprovada pelo Decreto n. 7.660, de 23 de dezembro de 2011, nos códigos referidos no Anexo I.
Em 8 de setembro de 2015, a 2ª Turm a do STJ, no REsp 1.528.604/SC (rel. Min. Mauro Cam pbell Marques), entendeu que, “à exceção dos ICMS-ST, e dem ais deduções previstas em lei, a parcela relativa ao ICMS inclui-se no conceito de receita bruta para fins de determ inação da base de cálculo da contribuição substitutiva prevista nos arts. 7º e 8º da Lei n. 12.546/2011”. Adotando tal orientação, percebe-se que o STJ assum iu aqui, mutatis mutandis, para as as contribuições previdenciárias substitutivas incidentes sobre a receita bruta, a m esm a lógica daquela adotada no j ulgam ento do em blem ático REsp 1.330.737-SP (rel. Min. Og Fernandes), em 10 de junho de 2015, em sede de recurso repetitivo, quanto à legalidade da inclusão do ISS na base de cálculo do PIS e da COFINS (a própria receita bruta), na sistem ática não cum ulativa. Sobre esse tem a, recom enda-se a leitura do tópico específico no Capítulo 30 (item 2.6.9).