Manual de Direito Tributário
3.3 Inciso III: Práticas reiteradas das autoridades administrativas
É im portante destacar que o CTN versa sobre decisões “a que a lei
atribua eficácia norm ativa”, ou sej a, editada a lei que determ ina a eficácia norm ativa da decisão do órgão adm inistrativo j ulgador, a partir daí, ela irradiará efeitos às dem ais decisões afetas aos casos idênticos, m esm o que proferidas para a solução de conflito determ inado. Assim , a decisão individualizada, em virtude da aludida lei, deixaria de possuir apenas efeitos inter partes para possuir efeitos erga omnes, criando a “j urisprudência adm inistrativa”. É o cham ado Sistema de Decisões Vinculantes, em que a solução adotada concretam ente em um processo se estende a outros casos sem elhantes.
Exem plo: as decisões do Tribunal de Im postos e Taxas (TIT), no Estado
de São Paulo, quanto ao ICMS, aprovadas por quorum qualificado (dois terços) ou hom ologadas pelo Secretário Estadual de Fazenda, dotar-se-ão de eficácia norm ativa, sendo norm as com plem entares. Com o se notou, aplica-se esta decisão, em princípio, apenas ao caso concreto. Todavia, poderá alcançar outros casos se a decisão se revestir de eficácia nos term os da legislação pertinente, sendo hom ologada e não contrariando a j urisprudência do Poder Judiciário. Em outras palavras, se o contribuinte ganha na segunda instância adm inistrativa por decisão proferida pelo quorum qualificado do referido Tribunal, poderá tal j ulgam ento ser revestido de eficácia norm ativa, criando-se, assim , um “precedente” de observância obrigatória aplicável a todos os casos sem elhantes.
3.3 Inciso III: Práticas reiteradas das autoridades administrativas
O presente inciso refere-se aos “usos e costum es adotados
iterativam ente pela Adm inistração”. Traduz-se na praxe administrativa, m arcada pela adoção de procedim entos de observância reiterada pela Adm inistração, desde que não colidam com a j urisprudência firm ada pelo Poder Judiciário.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo IPAD,
PGE/PE, em 2013: “as práticas reiteradamente observadas pelas
autoridades administrativas, por sua vez, não são consideradas normas
complementares da legislação tributária”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Tribunal
de Justiça de Santa Catarina (TJ/SC), para o cargo de Juiz de Direito
Substituto de Santa Catarina, em 2009: “São normas complementares
das leis, dos tratados, das convenções internacionais e dos decretos as
práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas”.
Observação: item semelhante foi solicitado em prova realizada pela
Universidade Regional do Cariri (URCA/CE), para o cargo de Advogado
da Prefeitura Municipal de Juazeiro do Norte/CE (SECITECE), em 2009.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
FEPESE/UFSC, para o cargo de Fiscal da Fazenda do Município de
Balneário Camboriú, em 2008: “Não são normas complementares das
leis as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas”.
O costum e pressupõe dois elem entos: (1) uso (elem ento externo, de
observância constante, uniform e, pública e geral); (2) opinião de necessidade (convicção generalizada de que a observância da norm a costum eira é um a necessidade j urídica). Os usos e costum es podem ser classificados com o: a) introdutórios, quando introduzem um a norm a de conduta na ausência de lei a respeito; b) ab-rogatórios, quando consideram revogada um a lei que tenha deixado de ser aplicada; c) interpretativos, quando visam apenas explicitar o sentido de um a lei. Torna-se despiciendo ressaltar que, em m atéria tributária, som ente podem ser adotados os usos e costum es interpretativos. Isso porque som ente a lei, entendida em sentido estrito, tem aptidão para instituir tributo, não se perm itindo ao costum e adm inistrativo a faculdade de introduzir um a norm a de conduta, na ausência de lei, ou revogar um a norm a, m esm o em face de um desuso, nos term os do art. 2º da Lei de Introdução às Norm as do Direito Brasileiro.
Dessa form a, aplica-se o costume administrativo em m atéria tributária
quando, por exem plo, as autoridades fiscais interpretam reiteradam ente um a norm a j urídica em determ inado sentido, fazendo com que o suj eito passivo creia que, seguindo aquele entendim ento, estará agindo corretam ente. Este costum e enquadra-se no conceito de norm a com plem entar, que deve ser observada pela Adm inistração. É por essa razão que qualquer m odificação na interpretação da norm a adotada pelo suj eito passivo só poderá produzir efeitos para situações futuras, um a vez protegida pela prática iterativa da Adm inistração.
Luciano Am aro70, referindo-se aos “costum es fiscais”, preleciona:
“(...) Se, em face de certa norma e à vista de determinada situação de fato, a autoridade age reiteradamente da mesma maneira (p. ex., aceitando, ainda que tacitamente, uma conduta do contribuinte), esse comportamento da autoridade implica a criação de uma ‘norma’ que endossa a conduta do contribuinte, e cuja revogação submete-se aos efeitos do parágrafo único do art. 100 do Código”.
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Analista do Comércio Exterior (MDIC), em
2008: “Considere que, durante os últimos dez anos, ininterruptamente,
os funcionários da Receita Federal do Brasil tenham permanecido nas
Delegacias da Receita Federal, até as 20 horas, a cada 30 de abril – dia
estabelecido pela lei tributária como prazo final de entrega da
declaração anual de imposto de renda da pessoa física –, permitindo
que os contribuintes entregassem suas declarações até esse horário,
apesar de o expediente normal se encerrar às 18 horas. Nessa situação,
desde que não haja nenhuma norma escrita sobre a matéria, o
contribuinte passou a ter direito de entregar sua declaração até as 20
horas do dia 30 de abril”.
As crônicas doutrinária e j urisprudencial têm registrado situações de
utilização desta norm a com plem entar nos seguintes casos:
(1) autoridade adm inistrativa deixa, repetidam ente, de exigir os encargos
legais incidentes sobre recebim entos, pelo contribuinte, de aj udas de custo. Observe a j urisprudência:
EMENTA: TRIBUTÁRIO. PRÁTICAS ADMINISTRATIVAS. Se o contribuinte recolheu o tributo à base de prática administrativa adotada pelo Fisco, eventuais diferenças devidas só podem ser exigidas sem juros de mora e sem atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo (CTN, art. 100, III c/c parágrafo único). Recurso especial conhecido e provido, em parte. (REsp 98.703/SP, 2ª T., rel. Min. Ari Pargendler, j. em 18-06-1998) (Grifos nossos)
À guisa de curiosidade, a em enta em epígrafe foi burilada a partir do
seguinte caso concreto: contribuinte paulista prestava o serviço de conserto e reparação de pneus e, fiando-se em prática adm inistrativa reiteradam ente adotada pelo Fisco m unicipal, e por este considerada legítim a, excluía da base de cálculo do ISS o valor dos m ateriais utilizados na prestação do serviço. O STJ houve por bem exigir o tributo, sem qualquer acréscim o.
(2) pagam ento reiterado de ISS no lugar do ICMS efetivam ente devido.
Observe a j urisprudência: