6 Denúncia Espontânea

Observe o dispositivo legal:

 

Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração.

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração. (Grifos nossos)

 

O instituto da denúncia espontânea, confissão espontânea ou

autodenúncia, prevista no art. 138, perm ite que o devedor com pareça à repartição fiscal, opportuno tempore, a fim de noticiar a ocorrência da infração e pagar os tributos em atraso, se existirem , em um voluntário saneam ento da falta. Não se trata de ato solene, nem a lei exige que ela se faça dessa ou daquela form a. Trata-se de possibilidade legal para que o infrator se redim a, confessando a violação ao Fisco. Apresenta, assim , sim ilitude com a desistência voluntária e com o arrependim ento eficaz, am bos do Direito Penal.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela Empresa

de Seleção Pública e Privada (ESPP), para o cargo de Advogado Jr. da

Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos, em 2008: “O pagamento

voluntário de tributo pelo contribuinte inadimplente, antes do início do

procedimento de fiscalização, recebe o nome de denúncia espontânea ou

autodenúncia”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela

Procuradoria Geral do Estado do Pará (PGE/PA), para o cargo de

Procurador do Estado do Pará, em 2009: “A mera declaração da prática

do ilícito pelo contribuinte, ou seja, confissão da dívida, exclui a

responsabilidade pela infração, vez que caracterizada fica a denúncia

espontânea prevista no CTN”.

 

O fim inspirador da denúncia espontânea é retirar o contribuinte da

indesej ada via da im pontualidade, afastando a aplicação de multa. Assim , não se veda a cobrança dos “juros” e da “correção monetária” , até porque esta integra o valor do tributo, enquanto aqueles, despidos de fins punitivos, com põem o traço rem uneratório do capital.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Ministério

Público do Paraná, para o cargo de Promotor de Justiça Substituto do

Paraná, em 2009: “A responsabilidade por infração à lei tributária é

excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o

caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora”.

 

Observação: item semelhante foi considerado CORRETO, em prova

realizada pela Cetro Concursos, para o cargo de Advogado Pleno da

Liquigás Distribuidora S.A., em 2007.

 

Acerca da afirm ação de que o tributo deva estar acom panhado de j uros

e correção m onetária, afastando-se tão som ente as m ultas, colacionam os o j ulgado abaixo transcrito:

EMENTA: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONFISSÃO DA DÍVIDA. PARCELAMENTO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CONFIGURAÇÃO. SÚMULA 208/TFR. Consoante entendimento sumulado do extinto TFR, “a simples confissão da dívida, acompanhada do pedido de parcelamento, não configura denúncia espontânea”. Para exclusão da responsabilidade pela denúncia espontânea, é imprescindível a realização do pagamento do tributo devido, acrescido da correção monetária e juros moratórios; somente o pagamento integral extingue o débito, daí a legalidade da cobrança da multa em face da permanência do devedor em mora. Entendimento consagrado pela eg. 1ª Seção quando do julgamento do REsp 284.189/SP. Os honorários advocatícios, quando vencida a Fazenda Pública, serão fixados de acordo com a apreciação equitativa do juiz, nos termos do art. 20, § 4º, do CPC (vide art. 85, §§ 5º e 8º, do NCPC), não se impondo ao julgador a observância de limites percentuais mínimos e máximos e nem a base de cálculo. – A configuração do prequestionamento exige a emissão de juízo decisório sobre a questão jurídica controvertida. – Recurso especial conhecido, mas improvido. (REsp 291.953/SP, 2ª T., rel. Min. Francisco Peçanha Martins, j. em 15-12-2005)

 

Julgam os conveniente destacar que o tem a tem sido abordado

frequentem ente em provas obj etivas de concursos públicos. Observe as assertivas consideradas incorretas que propositadam ente abaixo revelam os:

a) “O contribuinte que se arrepende e denuncia espontaneamente

infração tributária, antes de qualquer iniciativa fiscal, deve recolher o tributo devido e respectivas penalidades pecuniárias, não se sujeitando, contudo, à ação penal pública”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela FCC

para o cargo de Procurador do Estado/MA, em setembro de 2003.

 

b) “O contribuinte que se arrepende e denuncia espontaneamente

infração tributária, antes de qualquer iniciativa fiscal, deve

recolher o tributo devido e respectivas penalidades, sem o acréscimo de juros de mora”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela FCC

para o cargo de Procurador do Estado/MA, em setembro de 2003.

 

c) “O contribuinte que se arrepende e denuncia espontaneamente

infração tributária, antes de qualquer iniciativa fiscal, deve recolher o tributo devido sem quaisquer acréscimos ou penalidades”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela FCC

para o cargo de Procurador do Estado/MA, em setembro de 2003.

 

d) “A responsabilidade por infrações à legislação tributária será

excluída pela denúncia espontânea da infração, acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros de mora. Considera-se espontânea a denúncia quando apresenta até 48 horas após a ocorrência do fato gerador”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela

Secretaria Municipal da Administração – São Paulo/SP, para os cargos de

Procurador do Município e Procurador do Instituto de Previdência

Municipal, em 2000.

 

e) “O instituto da denúncia espontânea consiste na situação em que o

próprio infrator denuncia espontaneamente a prática da infração, devendo ser apresentada antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a

infração e acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido. A propósito, serão excluídos pela denúncia espontânea a responsabilidade, a multa e os juros de mora acrescidos”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela

Vunesp, para o cargo de Procurador do Município de Ribeirão Preto/SP,

em 2007.

 

f) “A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da

infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido, da multa e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela

PUC/PR, para o cargo de Procurador Municipal de Curitiba/PR, em 2007.

 

g) “Havendo denúncia espontânea, serão devidos pelo contribuinte

inadimplente o valor do tributo, os juros de mora e a multa moratória correspondente”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela

Empresa de Seleção Pública e Privada (ESPP), para o cargo de Advogado

Jr. da Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos, em 2008.

 

h) “A denúncia espontânea exclui a responsabilidade da infração,

acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido, dos juros de mora e da multa, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo

depender de apuração”.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela

Universidade de Pernambuco (UPE/CONUPE), para o cargo de Agente

Fiscal de Tributos da Prefeitura de Camaragibe/PE, em 2008.

 

Um a instigante questão, adem ais, sem pre vem à baila: a confissão

excluiria qual m ulta? A m oratória ou a punitiva? A doutrina, a par da j urisprudência do STJ (ainda não totalm ente consolidada), preconiza a exclusão de toda e qualquer penalidade sobre a irregularidade autodenunciada. Portanto, excluir-se-ão as m ultas m oratórias ou substanciais (falta ou atraso no recolhim ento do tributo) e as m ultas punitivas ou form ais (fiscais ou punitivas).

Nesse sentido, o em inente Sacha Calm on Navarro Coêlho assevera: “Se

quisesse excluir um a ou outra, teria adj etivado a palavra infração ou teria dito que a denúncia espontânea elidiria a responsabilidade pela prática de infração à

obrigação principal excluindo a acessória, ou vice-versa44.

No entanto, boa parcela dos estudiosos defende a ideia de que se deve

excluir tão som ente as m ultas punitivas. Nesse sentido, Ricardo Lobo Torres assevera que “a denúncia espontânea exclui apenas as penalidades de natureza penal, m as não as m oratórias, devidas pelo recolhim ento do tributo a destem po. A legislação dos diversos im postos costum a prever m ultas m oratórias reduzidas para as hipóteses de recolhim ento espontâneo do tributo fora do prazo legal,

com o o que se beneficia em parte o infrator arrependido”45.

Vej a, abaixo, interessantes j ulgados do STF e do STJ:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. ICM. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INEXIGIBILIDADE DA MULTA DE MORA. O CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL NÃO DISTINGUE ENTRE MULTA PUNITIVA E MULTA SIMPLESMENTE MORATÓRIA. No respectivo sistema, a multa moratória constitui penalidade resultante de infração legal, sendo

inexigível no caso de denúncia espontânea, por força do artigo 138. Recurso especial conhecido e provido. (REsp 001.6672/SP, 2ª T., rel. Min. Ari Pargendler, j. em 05-02-1996)

 

EMENTA: ISS. INFRAÇÃO. MORA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA MORATÓRIA. EXONERAÇÃO. ART. 138 DO CTN. O contribuinte do ISS, que denuncia espontaneamente ao Fisco o seu débito em atraso, recolhido o montante devido, com juros de mora e correção monetária, está exonerado da multa moratória, nos termos do art. 138 do CTN. Recurso extraordinário não conhecido. (RE 106.068/SP, 1ª T., rel. Min. Rafael Mayer, j. em 06-08-1995)

 

É im portante, neste m om ento, que se percorra o § 1º do art. 155-A,

inserido pela LC n. 104/2001, referentes ao parcelam ento:

 

Art. 155-A. O parcelamento será concedido na forma e condição estabelecidas em lei específica.

§ 1º. Salvo disposição de lei em contrário, o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas.

 

Trata-se de dispositivo que encerra um sentido oculto, que só pode ser

desvendado pelo conhecim ento histórico e interdisciplinar dos institutos de Direito Tributário. Sua com preensão, em verdade, depende da análise de outro com ando: o art. 138 do CTN, afeto à denúncia espontânea da infração, ao qual estam os nos atendo neste m om ento.

Inicialm ente, cum pre destacar que o parcelam ento não se confunde

com a denúncia espontânea, pois o sim ples pedido de parcelam ento, e m esm o sua obtenção, não bastam para afastar a aplicação da m ulta.

A j urisprudência, a princípio, influenciada pela Súm ula n. 208 do antigo

TFR (A simples confissão da dívida, acompanhada do seu pedido de parcelamento, não configura denúncia espontânea), só adm itia a existência da denúncia espontânea se houvesse o pagam ento integral do tributo. Com o tem po, o entendim ento foi sendo m odificado, vindo o STJ a adm itir, de form a pacífica, que a denúncia espontânea, acom panhada do pagam ento parcelado do tributo, igualm ente excluía a incidência da m ulta:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. PARCELAMENTO DA DÍVIDA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. DESCABIMENTO DA MULTA. CTN, ARTIGO 138. 1. Deferido o parcelamento por autoridade competente, ficando consolidada a dívida e seguindo-se os pagamentos das parcelas acertadas, configura-se a denúncia espontânea, descabendo a aplicação da multa (art. 138, CTN). 2. Precedentes da Primeira Seção/STJ. 3. Embargos rejeitados. (EREsp 241033/CE, 1ª T., rel. Min. Milton Luiz Pereira, j. em 29-11-2001)

 

Ocorre que a norm a inserida pela LC n. 104, de 10 de j aneiro de 2001,

pretendeu opor-se a esse entendim ento j urisprudencial, afirm ando que o parcelam ento não excluía a incidência da m ulta. O curioso é notar que, “concom itantem ente à alteração, o STJ modificou, mais uma vez, o seu entendimento, voltando a decidir que o parcelam ento não era form a de pagam ento e, por isso, a ele não se aplicava o benefício da denúncia espontânea.

 

A assertiva foi considerada INCORRETA, em prova realizada pela FGV

Projetos para o cargo de Juiz de Direito Substituto/MS, em 2008:

“Segundo o CTN, a responsabilidade pela infração tributária, bem como

os juros de mora são afastados pela denúncia espontânea, desde que

esta seja acompanhado de pagamento ou parcelamento do crédito

tributário pelo sujeito passivo”.

 

Assim , para o STJ, o novo dispositivo trazido pela LC n. 104/2001 apenas

confirm ou o sentido do art. 138 do CTN”46.

Vej a a j urisprudência do STJ, em pleno clim a de “virada”:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. CONFISSÃO DA DÍVIDA. PARCELAMENTO

DO DÉBITO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA NÃO CONFIGURADA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. IMPOSSIBILIDADE. 1. O benefício previsto no art. 138 do CTN não se aplica aos casos em que o contribuinte faz opção pelo parcelamento do débito tributário, exigindo-se, para a exclusão da multa moratória, o integral pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou o depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa. 2. A LC 104/2001 incide apenas sobre os parcelamentos posteriores ao seu advento. Entende a 1ª Seção, contudo, que tal dispositivo apenas positivou norma que já se continha no sistema, decorrente da interpretação do art. 138 do CTN. 3. Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 545.426/PR, 1ª T., rel. Min. Teori Albino Zavascki, j. em 28-10-2003)

 

Portanto, “o parcelamento, para o STJ, atualmente, não é considerado

pagamento integral. Assim, é devida a multa de mora na confissão da dívida acompanhada de pedido de parcelamento, ainda que se antecipando a qualquer ação fiscalizatória da Fazenda Pública”.

 

A assertiva, considerada CORRETA, foi solicitada na prova realizada

pela Procuradoria Geral do Estado do Pará (PGE/PA), para o cargo de

Procurador do Estado do Pará, em 2009.

 

Repare que a exclusão da responsabilidade dar-se-á quando o contribuin-

te levar a conhecim ento do Fisco, antes de qualquer procedim ento fiscal iniciado, a ocorrência de infração e, se for o caso, o pagam ento de eventual tributo devido. O indicador tem poral prende-se à em issão de notificação para prestar esclarecim entos ou, o que é m ais com um , à assinatura do Termo de Início de Fiscalização (art. 196 do CTN). Vej a o dispositivo:

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo IPAD

(Recife/PE), para o cargo de Fiscal de Tributos da Prefeitura de

Barreiros/PE, em 2008: “No que diz respeito à responsabilidade por

infrações, a denúncia apresentada após o início de qualquer

procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados

com a infração, não pode ser considerada espontânea”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,

para o cargo de Agente Fiscal de Rendas do Estado de São Paulo, em

agosto de 2009: “Na realização de atividade fiscalizatória, os agentes

fiscais podem entrar nos estabelecimentos dos contribuintes. Sobre o

procedimento de fiscalização, é possível afirmar que é viável ao sujeito

passivo, até sua conclusão, valer-se da denúncia espontânea em relação

às infrações praticadas, beneficiando-se do pagamento sem imposição

de multas”.

 

Art. 196. A autoridade administrativa que proceder ou presidir a quaisquer diligências de fiscalização lavrará os termos necessários para que se documente o início do procedimento, na forma da legislação aplicável, que fixará prazo máximo para a conclusão daquelas.

Parágrafo único. Os termos a que se refere este artigo serão lavrados, sempre que possível, em um dos livros fiscais exibidos; quando lavrados em separado deles se entregará, à pessoa sujeita à fiscalização, cópia autenticada pela autoridade a que se refere este artigo.

 

O referido term o, geralm ente lavrado com data e hora indicadas, afasta

qualquer tentativa de confissão espontânea, ainda que a fiscalização perdure por razoável período. Entretanto, é im portante enaltecer que a espontaneidade, nesse caso, fica prej udicada com relação ao tributo obj eto da fiscalização, podendo ser levada a efeito, por sua vez, com relação a outras dívidas tributárias, ou sej a, àquelas afetas a tributos diversos ou, até m esm o, ao próprio tributo fiscalizado, porém relativo a período de apuração distinto. Daí a necessidade de o term o ser detalhado e explícito, quanto aos seus lim ites obj etivos, não podendo ser genérico, vago ou incerto.

Não perca de vista que o art. 138 do CTN com porta sim ilitude com o

instituto da consulta fiscal que, enquanto pendente, m antém o “contribuinte-consulente” a salvo dos juros e de penalidades pecuniárias, exceto a atualização monetária (art. 161, § 2º, do CTN). Vej a-o:

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo

Cespe/UnB, para o cargo de Assessor Jurídico da Prefeitura Municipal de

Natal/RN, em 2008: “A SF Serviços Gerais Ltda. recebeu em seu

domicílio cobrança relativa ao IPTU. Por considerar indevida a cobrança,

a SF Serviços Gerais Ltda. formulou consulta à administração tributária

competente, dentro do prazo de pagamento do tributo, e, após sanada a

dúvida, pagou o imposto mediante uma cártula de cheque. Enquanto

estiver pendente resposta da administração tributária, quanto à consulta

formulada pela SF Serviços Gerais Ltda., não incidirão multa, juros de

mora e atualização monetária de eventual débito existente”.

 

Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em Lei Tributária. (...)

§ 2º. O disposto neste artigo não se aplica na pendência de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crédito.

 

Segundo o STJ, não se aplica o art. 138 do CTN às obrigações

acessórias, ou sej a, m esm o confessado espontaneam ente o não cum prim ento de obrigação acessória, deve ser pago o valor da penalidade correspondente – m ultas de m ora e m ultas de ofício, decorrentes da infração perpetrada. Em term os práticos, não exim em o inadim plente do pagam ento de m ulta as seguintes situações:

(I) o atraso na entrega da DCTF – Declaração Centralizada de Tributos Federais;

 

(II) a falta de regularização dos livros comerciais, entre outros descumprimentos de deveres instrumentais do contribuinte.

 

Nessa m edida, o STJ tem afastado a aplicação do art. 138 do CTN às

infrações m eram ente form ais, isto é, ao descum prim ento de obrigações acessórias que, fruindo total autonom ia com relação ao fato gerador do tributo, não têm o condão de afastar a im posição da m ulta.

Segue abaixo interessante j ulgado do STJ:

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ENTREGA COM ATRASO DE DECLARAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES E TRIBUTOS FEDERAIS (DCTF). MULTA. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. 1. A denúncia espontânea não tem o condão de afastar a multa decorrente do atraso na entrega da Declaração de Contribuições e Tributos Federais (DCTF). 2. As obrigações acessórias autônomas não têm relação alguma com o fato gerador do tributo, não estando alcançadas pelo art. 138 do CTN. 3. Recurso provido. (REsp 591.579/RJ, 2ª T., rel. Min. João Otávio de Noronha, j. em 07-10-2004)

 

No entanto, observa Hugo de Brito Machado que “a expressão se for o

caso, no art. 138 do Código Tributário Nacional, significa que a norm a nele contida se aplica tanto para o caso em que a denúncia espontânea da infração se faça acom panhar do pagam ento do tributo devido, com o tam bém no caso em que a denúncia espontânea da infração não se faça acom panhar do pagam ento do tributo, por não ser o caso. E com toda certeza som ente não será o caso em que se tratando de infração m eram ente form al, vale dizer, m ero

descum prim ento de obrigações tributárias acessórias”47.

É im portante ressaltar, ainda, que a j urisprudência tem resistido em

aceitar a denúncia espontânea no caso de tributo lançado por homologação, pago a destem po, m esm o ocorrendo o pagam ento integral do débito. A explicação é sim ples: é pressuposto essencial da denúncia espontânea o total desconhecim ento do Fisco quanto à existência do tributo denunciado. Nesse passo, ao se apresentar um a declaração ao Fisco, form aliza-se, para o STJ, a existência do crédito tributário, perm itindo-se até que se inscreva o valor não pago em dívida ativa. A recusa da denúncia espontânea é j ustificada com base nessa linha argum entativa.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC

(concurso anulado), para o cargo de Procurador do Estado de São Paulo

– Nível I (PGE/SP), em agosto de 2009: “A norma contida no art. 138 do

CTN, que trata da denúncia espontânea da infração, não autoriza o

contribuinte do ICMS, que declarou o imposto, e não o recolheu

tempestivamente, efetuar, após a data do vencimento, o pagamento do

tributo, acrescido de juros de mora, mas sem a multa moratória”.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo Tribunal

de Justiça de Santa Catarina (TJ/SC), para o cargo de Juiz de Direito

Substituto de Santa Catarina, em 2009: “Segundo orientação dominante

do STJ, o benefício da denúncia espontânea não se aplica a tributos

sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas

pagos a destempo”.

 

EMENTA: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. ART. 138 DO CTN. PARCELAMENTO DE DÉBITO TRIBUTÁRIO. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. RECOLHIMENTO DO MONTANTE DEVIDO COM ATRASO. MULTA MORATÓRIA. (...) 1. A simples confissão de dívida acompanhada do pedido de parcelamento do débito não configura denúncia espontânea a dar ensejo à aplicação da regra ínsita no art. 138 do CTN, de modo a eximir o contribuinte do pagamento de multa moratória. 2. Em se tratando de tributo sujeito a lançamento por

homologação, não configura denúncia espontânea, com a consequente exclusão da multa moratória, a hipótese em que o contribuinte declara e recolhe, com atraso, seu débito tributário (...). (REsp 512.245/RS, 2ª T., rel. Min. João Otávio de Noronha, j. em 07-10-2004)

 

Nesse sentido, é a Súmula n. 360 do STJ: “O benefício da denúncia

espontânea não se aplica aos tributos suj eitos a lançam ento por hom ologação regularm ente declarados, m as pagos a destem po”.

Por outro lado, será possível suscitar a confissão espontânea em hipótese

diversa: na entrega de declaração parcial do débito tributário (suj eito a lançam ento por hom ologação), acom panhada do respectivo “pagam ento integral”, m as que, em m om ento posterior – e antes de qualquer procedim ento da Adm inistração Tributária –, venha a ser “retificada”. Nesse caso de entrega da Declaração Retificadora, o pagam ento da diferença a m aior devida, tem pestivam ente noticiada e quitada, avoca o instituto da denúncia espontânea, elidindo a necessidade de constituição form al do crédito tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão por que é aplicável o benefício previsto no art. 138 do CTN. Com efeito, aqui não se deu um a declaração prévia com pagam ento em atraso – o que rechaçaria o benefício, por força da conhecida Súmula n. 360 do STJ, abrindo-se cam inho para a cobrança executiva (ex vi da Súmula n. 436 do STJ –, m as um a verdadeira confissão de dívida com pagam ento integral, de form a que resta configurada a denúncia espontânea. A propósito, não é dem asiado evidenciar que, caso o contribuinte não efetuasse a retificação, o Fisco não poderia prom over a execução sem antes proceder à constituição do crédito tributário atinente à parte não declarada – m ais um m otivo para a corroboração da tese do cabim ento da denúncia espontânea, com a devida exclusão da m ulta m oratória im posta. Assim se orienta o STJ, conforme se nota no REsp 1.149.022/SP, rel. Min. Luiz Fux, 1ª T., j. em 09-06-2010. [Ver, ainda, no mesmo sentido: REsp 889.271/RJ, rel. Min. Teori Albino Zavascki, 1ª T., j. em 1º-06-2010]

Por fim , a doutrina tem entendido que, sendo o art. 138 do CTN

incom patível com qualquer punição, a autodenúncia seria igualm ente hábil a extinguir a punibilidade das infrações na seara crim inal. A contrario sensu, em linguagem figurada, dar o “perdão” adm inistrativo com um a m ão e efetuar a “prisão” do infrator com a outra seria, no m ínim o, desleal, para não falar incom patível com a ideia de Estado de Direito.