Manual de Direito Tributário
2 Natureza da Garantia do Crédito Tributário
previstas em
lei.
2 NATUREZA DA GARANTIA DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
O tem a da natureza das garantias atreladas ao crédito tributário é
deveras relevante, prevalecendo a não com unicabilidade entre a natureza da garantia e a natureza do crédito tributário.
Observe o parágrafo único do art. 183 do CTN:
Art. 183. (...)
Parágrafo único. A natureza das garantias atribuídas ao crédito tributário não altera a natureza deste nem a da obrigação tributária a que corresponda.
Vale dizer que a natureza da exação tributária – e da obrigação a ela
correspondente – perm anece incólum e, ainda que a natureza da garantia atribuída ao crédito deste gravam e sej a de índole não tributária.
A título de exem plificação, o particular que oferece um a hipoteca com o
form a de garantia do crédito tributário não desvirtua sua natureza j urídica nem transform a o crédito tributário em crédito im obiliário, subsistindo, portanto, sua aura tributária.
3 PONTO DE DESEQUILÍBRIO NA RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA
É m ister notar, desde logo, que desponta nítido desequilíbrio entre o
contribuinte e o Fisco, quanto às garantias e os privilégios do crédito tributário estendidos apenas a este últim o, desvirtuando o correto balanceam ento e a equidade de forças entre as partes, e tendo com o resultado o agigantam ento do Estado diante do particular.
Não é outra a lição de Ruy Barbosa Nogueira2, que nos incita à reflexão:
“(...) se o Estado soberano ao legislar esgota o ato de seu poder na estrutura jurídica, de modo que a relação jurídica passe a tratar igualmente todas as partes dessa relação e na relação jurídico-tributária as partes são o Fisco e o cidadão-contribuinte, como se pode entender que além de garantias uma das partes goze de privilégio?”
A propósito, o art. 184 do CTN reflete bem esse desequilíbrio e a
suprem acia do Estado diante do contribuinte:
Art. 184. Sem prejuízo dos privilégios especiais sobre determinados bens, que sejam previstos em lei, responde pelo pagamento do crédito tributário a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa falida, inclusive os gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do ônus ou da cláusula, excetuados unicamente os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis.
Evidencia-se no preceptivo que, de um m odo geral, todos os bens e
rendas do contribuinte ficam expostos e são alcançados para a forçosa liquidação do crédito tributário, salvo certos bens e rendas que a lei direta e exclusivam ente acobertou sob o m anto da absoluta im penhorabilidade. Logo, o patrim ônio do particular m ostra-se quase integralm ente à m ercê da sanha arrecadatória do Estado tributante.
Nesse passo, “sobre os privilégios e garantias do crédito tributário,
pode-se afirmar que, como regra, respondem pelo seu pagamento a totalidade dos bens e de rendas, de qualquer natureza ou origem, do sujeito passivo”.
A assertiva (adaptada) foi considerada CORRETA, em prova realizada
pela Esaf, para o cargo de Analista Jurídico/CE, em 2006.
Adem ais, dem onstra que o cam po de incidência patrim onial do crédito
tributário é o m ais abrangente possível, quer no plano material, quer na seara pessoal. No plano material, alcançam -se todos os bens e rendas, de qualquer
natureza ou origem3, incluindo os bens gravados por ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou im penhorabilidade – sem que se relevem, nestes casos, a data da constituição do ônus ou da cláusula –, excetuados, unicam ente, os bens e rendas que a lei declare absolutam ente im penhoráveis. Já no plano pessoal, atinge-se o devedor principal, bem com o seu espólio ou sua m assa falida. É fácil perceber que há forte restrição à intocabilidade patrim onial do particular.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
OAB/SP, em 2008: “Todos os bens do sujeito passivo respondem pelo
crédito tributário, mesmo os hipotecados ou penhorados, salvo se o
ônus real for anterior à constituição do respectivo crédito”.
É im perioso registrar que a onipresença do crédito tributário sobre o
patrim ônio do particular alcança até m esm o os bens gravados por ônus real ou por cláusulas de inalienabilidade, impenhorabilidade ou incomunicabilidade, independentem ente do elem ento tem poral e cronológico dessas condicionantes.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pelo
Cespe/UnB, para o cargo de Auditor Fiscal do Tesouro Municipal, em
2007: “Lúcia, visando esquivar-se do pagamento de tributo federal,
gravou com cláusula de impenhorabilidade seu apartamento. Nessa
situação, promovida a execução fiscal, o apartamento de Lúcia não
poderá ser penhorado”.
Observa-se, assim , que se afasta “da isenção da penhora os bens gravados com cláusulas de inalienabilidade e suas rendas ou rendim entos, para
responderem pela dívida de responsabilidade do devedor da Fazenda Pública”4.
A exceção, que se m ostra intangível pelo ubíquo alcance do crédito
tributário, é o bem ou renda declarados pela lei com o absolutam ente im penhoráveis. Vej a que há nítida exclusividade no bem ressalvado. E não se disse “bem ou renda, declarados por ato voluntário do particular”, m as “declarados pela lei”!
Não se pode deixar de m encionar, todavia, que a parte inicial do art. 184
faz m enção a possíveis privilégios especiais sobre determ inados bens, com base em lei, com o um a im portante ressalva à onipresença do crédito tributário. Em resum o, podem os afirm ar que dois são os casos de m itigação da tangibilidade universal da dívida tributária sobre o patrim ônio do particular:
1. Art. 184, parte inicial: privilégios especiais sobre determ inados bens,
com base em lei;
2. Art. 184, parte final: o bem ou renda, declarados pela lei com o
absolutam ente im penhoráveis.
Observe um didático exem plo, colhido de assertiva de concurso público,
que propiciará um a com preensão m ais detalhada do tem a:
“Marcelo recebeu por herança testamentária um imóvel comercial, gravado com cláusula de inalienabilidade, impenhorabilidade e incomunicabilidade. Nessa situação, se a Fazenda promover execução fiscal contra Marcelo, responderá pelo pagamento do crédito tributário a totalidade de seus bens e rendas, incluindo o referido imóvel recebido por herança, ressalvados, unicamente, outros declarados por lei como impenhoráveis”.
O item (adaptado) foi solicitado em prova realizada pelo Cespe/UnB,
para o cargo de Procurador Municipal – Natal/RN, em 2008.