Manual de Direito Tributário
1.2 Conceito: responsabilidade pessoal versus responsabilidade subsidiária
de fato, não lhes alteram as m aterialidades estipuladas constitucionalm ente”11.
1.2 Conceito: responsabilidade pessoal versus responsabilidade
subsidiária
Para o estabelecim ento desse relevante traço distintivo, faz-se m ister a
leitura do art. 128 do CTN:
Art. 128. (...) a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação. (Grifos nossos)
Da leitura do preceptivo, deflui que a responsabilidade tributária pode
recair exclusivam ente sobre o suj eito passivo – caso de exclusão da responsabilidade do contribuinte – ou sobre este incidir de m odo subsidiário ou supletivo, ou sej a, a hipótese em que um e outro serão cham ados a arcar com o ônus tributário, em um a natural ordem de preferência. Passem os ao detalhe da classificação:
Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela
Universidade de Pernambuco (UPE/CONUPE), para o cargo de Auditor
Fiscal da Prefeitura Municipal de Abreu e Lima/PE, em 2008: “A lei pode
atribuir, de modo expresso, a responsabilidade pelo crédito tributário à
terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação,
excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em
caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação”.
Observação: item semelhante foi considerado CORRETO, em provas
realizadas por várias instituições. Note-as: (I) FUMARC-PUC/MG, para
o cargo de Gestor Governamental da Seplag-MG (e outras instituições),
em 2008; (II) Ministério Público do Paraná, para o cargo de Promotor
de Justiça Substituto do Paraná, em 2009; (III) Cespe/UnB, para o
cargo de Promotor de Justiça Substituto de Roraima (VII Concurso), em
2008.
Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela
Funadepi (Teresina/PI), para o cargo de Agente Fiscal de Tributos
Municipais de Timon/MA, em 2007: “A lei pode atribuir de modo
expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa,
vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, mas não pode excluir,
sob qualquer pretexto, a responsabilidade do contribuinte”.
Observação: item idêntico foi cobrado na prova realizada pela
Funadepi (Teresina/PI), para o cargo de Fiscal de Tributos do Município
de Altos/PI, em 2009.
a) Responsabilidade pessoal: segundo o art. 128, parte final, do CTN, o
contribuinte é excluído totalm ente, dando ensej o à responsabilidade pessoal – atribuída por lei e por m eio da qual se desvia o foco da exigibilidade – sobre a terceira pessoa (responsável), vinculada ao fato gerador. Tal deslocam ento faz com que o contribuinte não responda por m ais nada.
O art. 131 do CTN, a propósito, prevê textualm ente em seus incisos a
responsabilização pessoal:
Art. 131. São pessoalmente responsáveis: I – o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos;
II – o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação;
III – o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão. (Grifo nosso)
Tal preceptivo indica responsabilidade pessoal – e exclusiva – das
pessoas discrim inadas nos incisos I, II e III, afastando-se a responsabilidade dos devedores originais. Estes não responderão “supletivam ente” (ou “subsidiariam ente”) ou m esm o “solidariam ente”, j á que o devedor sucedido pode (1) ter desaparecido (nos casos dos incisos II e III) ou pode (2) não ter relevância (inciso I).
Outro didático exem plo de responsabilidade pessoal pode ser extraído do
art. 135 do CTN. Observe a m enção:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I – as pessoas referidas no artigo anterior; II – os mandatários, prepostos e empregados; III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. (Grifos nossos)
O com ando em estudo indica a responsabilidade pessoal – e exclusiva –
das pessoas discrim inadas nos incisos I, II e III, ou sej a, m andatários, prepostos, em pregados, diretores ou gerentes, além daquelas constantes dos incisos do art. 134 do CTN. Em geral, o contribuinte aqui é vítim a de atos abusivos, ilegais ou não autorizados, com etidos por pessoas que o representam , razão pela qual se procura responsabilizar pessoalm ente tal representante. Assim , não se atinge o contribuinte quando houver (a) excesso de poderes ou (b) infração da lei, contrato social ou estatutos – condições à aplicação do preceptivo, cuj o aprofundam ento será oportunam ente feito ao térm ino deste capítulo.
b) Responsabilidade subsidiária ou supletiva: segundo o art. 128 do CTN,
o contribuinte é excluído parcialm ente, dando ensej o à responsabilidade subsidiária ou supletiva. Esta, atribuída por lei, indica que o responsável designado em lei responde pela parte ou pelo todo da obrigação tributária que o contribuinte deixar de cum prir.
Inicialm ente, cobra-se do contribuinte; caso este não disponha de
recursos suficientes, cobra-se do responsável. Logo, “o dito responsável solidário só é cham ado a satisfazer a obrigação “nos casos de im possibilidade de exigência
do cum prim ento da obrigação principal pelo contribuinte”12. Portanto, há nítido benefício de ordem , isto é, o terceiro som ente responderá com o seu patrim ônio se o contribuinte não tiver bens suficientes para arcar com o débito. Diga-se, pois, que não se trata de “solidariedade” (arts. 124 e 125 do CTN) – tem a que será oportunam ente aprofundado –, porquanto no caso em apreço a lei, no próprio texto, elege o terceiro com o devedor do tributo, na m esm a posição do contribuinte.
Nessa m edida, a Fazenda Pública deverá esgotar todos os cam inhos para
alcançar os bens do devedor principal, voltando suas atenções aos terceiros, após frustrada a tentativa de percepção de recursos do contribuinte.
Basicam ente, este tipo de responsabilização se dá nos casos previstos no
art. 134 do CTN, conquanto se m encione no dispositivo, de form a explícita, o term o “solidariam ente”. Vej a o com ando legal:
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
I – os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II – os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;
III – os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;
IV – o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V – o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;
VI – os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre atos praticados por eles, ou perante eles, em razão de seu ofício;
VII – os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. (Grifo nosso)
Registre-se que, a nosso ver, a responsabilidade “solidária”, assim
intitulada no preceptivo, não é “solidária plena”, m as, sim , subsidiária, um a vez que não se pode cobrar tanto de um com o de outro devedor, havendo um a ordem de preferência a ser seguida. Em prim eiro lugar, cobra-se do contribuinte; após, exige-se o gravam e do responsável. Portanto, à luz do art. 134 do CTN, conclusivam ente, podem os dizer, entre outras situações:
(1) só é possível exigir o ITBI de um tabelião (art. 134, VI, do CTN) se não houver como receber do contribuinte (vendedor ou comprador, na forma prevista em lei);
(2) só é possível exigir o tributo do inventariante (art. 134, IV, do CTN), relativo a negócios realizados, se o espólio não possuir valores suficientes para arcar com o respectivo encargo; (3) só é possível exigir o tributo do administrador judicial (art. 134, V, do CTN), relativo a negócios realizados, se os bens constantes da massa falida não forem suficientes à satisfação do crédito tributário;
(4) só é possível exigir o tributo do tutor (art. 134, II, do CTN), relativo a negócios realizados, se o tutelado não lograr satisfazer com recursos próprios o crédito exigido.
Passem os, agora, aos conceitos de responsabilidade por substituição e
responsabilidade por transferência.