5.6 Notas gerais

a) Alíquota zero: para a fixação do quantum debeatur, a lei tributária

deve trazer em seu boj o, além da indicação da base im ponível, o critério

quantitativo, de natureza num érica, apto a valorar a obrigação tributária16. A essa fração, via de regra ofertada sob a form a de porcentagem , dá-se o nom e de alíquota.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC,

MPE/PE, para o cargo de Promotor de Justiça, em 2014: “O Presidente

da República, através de Decreto, elevou a alíquota do IPI incidente

sobre carro zero. É correto afirmar que este ato é constitucional, desde

que esta elevação de alíquota tenha ocorrido dentro de condições e

limites estabelecidos em Lei”.

 

Ricardo Lobo Torres17, com a m estria habitual, ensina que a alíquota

zero “corresponde à inexistência de tributação por falta de um dos elem entos quantitativos. Aproxim a-se da isenção em seus efeitos, m as dela se afasta porque na isenção suspende-se a eficácia de todos os aspectos do fato gerador, enquanto na alíquota zero só há suspensão desse elem ento do aspecto quantitativo”.

Para Ruy Barbosa Nogueira18, “enquanto reduzida a zero a alíquota, não

existirá tributação, por falta de um dos elem entos do fato gerador”.

Hugo de Brito Machado19 ressalta que a alíquota zero encerra “um a

solução encontrada pelas autoridades fazendárias no sentido de excluir o ônus do tributo sobre certos produtos, tem porariam ente, sem os isentar”.

Com efeito, a alíquota zero adstringe-se à opção adotada pelo legislador

para m inim izar por com pleto a tributação, sem utilizar a isenção (que só pode ser concedida por m eio de lei). É tributação por percentual inócuo, estando inserida no âm bito da extrafiscalidade do im posto, com a consequente dispensa dos princípios constitucionais tributários da legalidade e da anterioridade, no que concerne à alteração de alíquotas. Assim sendo, tem os que a alíquota zero não se confunde com isenção ou com im unidade, sendo tributação pelo percentual “zero”. Nesse passo, não nos esqueçam os de que zero por cento de algum valor é sem pre zero.

 

Note o item considerado INCORRETO no concurso realizado pelo

TRF/4ª Região, para o cargo de Juiz Federal Substituto, em 2007: “A

isenção, gênero de que é espécie a “alíquota zero”, independe da

incidência da norma tributária impositiva”.

 

Finalm ente, para fins de aplicação da m atéria em provas de concursos

públicos, lem bre-se:

I – O Suprem o Tribunal Federal lim ita a concessão de créditos de IPI

em m atéria-prim a tributada para período posterior a 1999, tendo em vista que antes da Lei n. 9.779/99 não existia fundam ento para j ustificar o direito ao creditam ento ou à com pensação desse im posto;

II – Antes do início da vigência da Lei n. 9.779/99, não se adm itia a

possibilidade de o contribuinte se creditar ou se com pensar do IPI quando incidente o gravam e sobre os insum os ou sobre m atérias-prim as utilizados na industrialização de produtos considerados isentos ou tributados com alíquota zero, por nítida ausência de previsão legal nesse sentido, sendo que hodiernam ente há posição assentada no STF no sentido de perm itir, à luz do disposto no art. 153, § 3º, II, da CF, a aplicação do princípio da não cum ulatividade, com pensando-se o que for devido em cada operação com o m ontante cobrado nas anteriores, salvo nos casos de insum os tributados com alíquota zero, que não geram nenhum direito a crédito ou com pensação;

III – O princípio da não cumulatividade do IPI se aperfeiçoa nos casos em que tal exação é devida e recolhida nas operações anteriores, com pensando-se com o tributo cobrado na operação im ediatam ente posterior. Dessa form a, se o ingresso da m atéria-prim a ocorre com incidência do tributo, torna-se im perioso o seu recolhim ento. Por outro lado, se na operação final sinaliza-se um a isenção, não há se falar em com pensação do gravam e recolhido anteriorm ente, em razão da inexistência de obj eto. Logo, o art. 153, § 3º, II, da CF, deve ser interpretado levando-se em conta os valores devidos a título de tributo, é dizer, o quantum recolhido anteriorm ente confrontado com o valor exigido na operação subsequente.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,

Sefaz/PE, para o cargo de Julgador Administrativo do Tesouro Estadual,

em 2015: “O IPI poderá ser não cumulativo, compensando-se o que for

devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela Cetro,

Prefeitura de São Paulo, para o cargo de Auditor Fiscal Municipal, em

2014: “O IPI é imposto cumulativo, na medida em que se acumula em

cada operação, pois incide sobre o insumo e no produto final”.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pelo TRF/4ª

Região, para o cargo de Juiz Federal Substituto, em 2014: “Ressalvada a

hipótese de resistência da Administração Tributária, não incide correção

monetária sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio

constitucional da não cumulatividade (créditos escriturais), por ausência

de previsão legal”.

 

Note o item considerado INCORRETO, em prova realizada pela FCC,

Sefaz/PE, para o cargo de Auditor do Tesouro Estadual, em 2014: “Há

direito ao crédito do IPI na aquisição de insumos não tributados ou

sujeitos à alíquota zero, pois o princípio da não cumulatividade não

comporta exceção”.

 

Note o item considerado CORRETO, em prova realizada pela FCC,

TRF/4ª Região, para o cargo de Analista Judiciário, em 2014:

“Considerando os critérios de tributação, são tributos com tributação

não-cumulativa e progressiva, respectivamente, IPI e IR.”

 

A propósito, são equivalentes o IPI e o ICMS no que concerne à apli-

cação do princípio da não cum ulatividade, sendo que o art. 155, § 2º, II, “a”, da CF/88, é expresso ao delim itar que a isenção ou a não incidência, salvo determ inação em contrário da legislação, não resultará em crédito para com pensação com o m ontante devido nas operações ou prestações seguintes.

Em 11 de março de 2015, o Plenário iniciou j ulgam ento de proposta de

edição de enunciado de súm ula vinculante (PSV 26/DF), com o seguinte teor: “Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade”. O Min. Ricardo Lewandowski (Presidente), ao propor o aceite do enunciado, dem onstrou a uníssona orientação do STF no sentido de que não haveria direito a crédito de IPI em relação à aquisição de insum os isentos, não tributados ou suj eitos a alíquota zero, m orm ente após o térm ino do j ulgam ento do RE 353.657/PR (rel. Min. Marco Aurélio, Pleno, j . em 25-06-2007), do RE 370.682/SC (rel. Min. Ilm ar Galvão, rel. p/ ac. Min. Gilm ar Mendes, Pleno, j . em 25-06-2007) e do ED no RE 370.682 ED/SC (rel. Min. Gilm ar Mendes, Pleno, j . em 06-10-2010), no que foi acom panhado pelos Ministros Gilm ar Mendes, Roberto Barroso, Rosa Weber e Luiz Fux. Vam os aguardar a elaboração do enunciado pela Corte Suprem a.

Diante do exposto, a alíquota zero surge em nosso sistem a tributário com o verdadeira técnica de inexistência de tributação, adotada pelas autoridades fazendárias com o instrum ento de exclusão, em caráter tem porário, do ônus tributário incidente sobre certos produtos ou bens, o que a aproxim a do instituto da isenção, ao m esm o tem po em que dela se afasta, na m edida em que não é concedida por m eio de lei. E não é despiciendo lem brar que, por se encontrar inserida no contexto da extrafiscalidade, não deve atendim ento aos princípios constitucionais da legalidade e da anterioridade, no que diz respeito à alteração de alíquotas.

b) Seletividade do IPI: técnica de incidência de alíquotas, cuj a variação

dar-se-á em função da essencialidade do produto. Os produtos de prim eira necessidade devem ter baixa tributação, e os produtos supérfluos devem receber tributação m ais elevada. Tal disciplinam ento vem ao encontro dos valores prestigiados pela Constituição Federal, com o a proteção à fam ília, a valorização do trabalho etc. É instrum ento idôneo a frenar o consum o de produtos indesej áveis, alcançando m etas de redistribuição de rendas e m aior aproxim ação da j ustiça fiscal. A im posição de alíquotas m ais elevadas ocorrerá na razão inversa da essencialidade dos produtos;

c) O princípio da não cumulatividade (técnica denom inada de value-

added, para os norte-am ericanos): postulado segundo o qual se proíbe a técnica cum ulativa, perm itindo que em cada operação tributada deva ser abatido o valor do m esm o im posto pago na operação im ediatam ente anterior (art. 49 do CTN). Com efeito, faz-se o registro contábil com o crédito do IPI referente à entrada de um a m ercadoria. Por seu turno, faz-se o registro com o débito do valor do IPI dos produtos que saírem . No final do período, após a realização dos cálculos, se o débito for m aior, o im posto é recolhido; se o crédito for m aior, o saldo credor é transferido para uso no período seguinte ou nos períodos seguintes. O IPI, nos docum entos fiscais, é destacado separadam ente ou, com o denom ina parte da doutrina, “por fora”, som ado ao preço e pago pelo adquirente dos insum os. O m esm o fato ocorre com o ICMS.

O cálculo dos im postos não cum ulativos pode ocorrer por m eio de

operações de adição ou subtração. Quando se com pensam as incidências anteriores e atuais, utiliza-se o m étodo da subtração. Esse processo pode se dar pelo sistem a de base sobre base (Tax on Base), em que se com param as bases de cálculo, ou pelo sistem a de imposto sobre imposto (Tax on Tax), em que se abate do tributo devido na saída o im porte cobrado na operação antecedente.

Por fim , ressalte-se que a legislação brasileira, em m atéria de im postos

indiretos, optou pelo m étodo Tax on Tax, em detrim ento do m étodo Tax on Base.

d) O crédito-prêmio do IPI: com o é notório em nosso País, as expor-

tações de produtos industrializados têm representado, nas últim as décadas, um grande alicerce de nosso desenvolvim ento econôm ico. Foi alm ej ando esse cenário, no qual hoj e nos encontram os, que, em 1969, por m eio do Decreto-Lei n. 491, o Governo Federal instituiu o denom inado crédito-prêm io do IPI, um estím ulo fiscal às em presas fabricantes e exportadoras de produtos m anufaturados. Tais em presas exportadoras, ao destinar bens industrializados de origem nacional ao estrangeiro, tinham direito ao ressarcim ento dos tributos pagos internam ente, m ediante a constituição de créditos tributários oriundos de tais vendas ao exterior, que poderiam vir a ser com pensadas com o IPI devido nas operações realizadas dentro do m ercado brasileiro.

À época da instituição dessa benem erência fiscal, o referido Decreto-

Lei não definiu o período de sua vigência, o que, por lógica, provocou o entendim ento de sua validade por período indeterm inado. Entretanto, tal indefinição não perdurou ad eternum, porquanto, em 24 de j aneiro de 1979, editou-se o Decreto-Lei n. 1.658, com o fim específico de reduzir, gradativam ente, o crédito-prêm io do IPI, até a sua com pleta extinção em 30 de j unho de 1983.

Todavia, antes que se atingisse a data fulm inante, outros diplom as

norm ativos foram publicados, dispondo acerca da vigência do supracitado crédito-prêm io, além de delegarem ao Ministro de Estado da Fazenda a prerrogativa de extinguir o benefício, sendo o m ais relevante deles a Portaria n. 176, de 12 de setem bro de 1984, que, alterando a Portaria n. 78/81, determ inou a extinção do incentivo fiscal em 1º de m aio de 1985. É im perioso ressaltar que a Constituição da República de 1969, em vigor à época, não autorizava a delegação de tal com petência do Presidente da República para o Ministro da Fazenda, além de tal transferência não ter sido realizada pela via legislativa adequada, o que denota evidente desrespeito ao princípio da legalidade.

A esse propósito, discorre com propriedade a ilustre Maria de Fátim a

Ribeiro20, destacando que um “(...) aspecto que m erece ser abordado consiste na possibilidade conferida ao Presidente da República de delegar atribuições aos Ministros de Estado ex vi do artigo 81 da Constituição de 1967. No elenco das hipóteses previstas pelo texto constitucional não é possível, contudo, o enquadram ento de qualquer m atéria pertinente às finanças públicas ou norm as tributárias. E isso é óbvio à vista do sistem a constitucional do período, na m edida em que a com petência para se legislar sobre tais m atérias foi deferida ao Presidente da República, a teor do art. 55, inciso II. Segue-se, pois, que é inadm issível a delegação de com petência aos Ministros de Estado no que concerne à disciplina de regras de direito financeiro e direito tributário”.

Tendo com o base tais inconstitucionalidades, os nossos Tribunais

decidiram reiteradam ente pela m anutenção da vigência do crédito-prêm io do IPI.

Posteriorm ente, com a prom ulgação da Constituição Federal de 1988, a

m atéria foi regulam entada pelo art. 41, § 1º, do ADCT, dispondo que os incentivos fiscais de natureza setorial vigentes à época que não fossem confirm ados por lei no prazo de dois anos a partir da data de prom ulgação da Carta Magna seriam considerados revogados. Tal situação resultou em verdadeira cizânia em nossas cortes, pois essa profusão de norm as atinentes ao crédito-prêm io do IPI fizeram com que os estudiosos e operadores do Direito chegassem a conclusões diversas, no que tange ao term o final de vigência do referido estím ulo fiscal.

Para uns, o crédito-prêm io do IPI havia sido revogado em 30 de j unho

de 1983 pelo Decreto-lei n. 1.658/79; para outros, tal benesse foi extinta em 5 de outubro de 1990, nos term os do art. 41, § 1º, do ADCT; e, ainda, para alguns, o benefício perm anece em vigor até os dias atuais.

O STJ tem ilustrado com fidelidade os efeitos gerados por essa incerteza,

tendo sua j urisprudência se alternado perigosam ente em tem pos recentes. Entre 1999 e 2004, am bas as Turm as de Direito Público da Casa eram uníssonas em afirm ar que o incentivo fiscal não fora extinto em 30 de j unho de 1983. Surpreendentem ente, em 2005, a 1ª Turm a m odificou seu entendim ento, passando a adotar a posição de que o crédito-prêm io havia sido, de fato, aniquilado na m etade do ano de 1983 (REsp 541.239/DF, rel. Min. Luiz Fux). E, tem erariam ente, apenas alguns m eses depois, em 2006, a Prim eira Seção j ulgou no sentido de que tal benesse vigorou até 5 de outubro de 1990 (REsp 765.134/SC, rel. Min. José Delgado). Finalm ente, a partir de 2007, firm ou-se o entendim ento no STJ de que o crédito-prêm io do IPI vigorou até 5 de outubro de 1990, na esteira do j ulgam ento do ERESP 738.689/PR, rel. Min. Teori Albino Zavascki.

Colocando um fim a toda essa insegurança j urídica gerada em torno do

prazo de vigência desse estím ulo fiscal, foi publicada, em 2009, a m anifestação unânim e do STF acerca do tem a em dois acórdãos (RE 561.485/RS e RE 577.348/RS), am bos sob a relatoria do Min. Ricardo Lewandowski, entendendo pela revogação do benefício fiscal a partir de 05 de outubro de 1990, com base no art. 41, § 1º, do ADCT, em razão da falta de lei que o confirm asse dentro do prazo de dois anos, contados da data de prom ulgação da Constituição Federal vigente.

Portanto, em decisão recentíssim a exteriorizada pelo nosso E. Pretório

Excelso, firm ou-se, em caráter final e definitivo, o entendim ento de que o crédito-prêm io de IPI encontra-se revogado desde 5 de outubro de 1990, consoante o disposto no art. 41, § 1º, do ADCT, tendo em vista a ausência de lei que o confirm asse dentro do interregno de dois anos, contados da data de prom ulgação da Carta Maior hodiernam ente em vigor.

e) A ressalva a princípio constitucional: o art. 153, § 1º, da CF assevera

que é facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os lim ites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do IPI. Portanto, no concernente à alteração da alíquota, o im posto está excepcionado do princípio constitucional da legalidade.

Quanto à aplicação do princípio da legalidade e extrafiscalidade,

recom endam os a leitura do tópico apresentado neste capítulo no item do IOF.

Nessa esteira, não é dem asiado m encionar que o IPI – antiga exceção

ao princípio da anterioridade –, pelo fato de não constar da lista de ressalvas aos 90 dias, prevista no art. 150, § 1º, in fine, da CF (EC n. 42/2003), passou a ser tributo que, quando m aj orado, deve respeitar a regra nonagesim al, isto é, obedecerá à noventena, em face do teor im posto pela Em enda em destaque. Logo, não m ais se concebe o IPI com o im posto genuinam ente ocupante da lista do “paga j á”, um a vez que deverá observar o período de 90 dias, caso venha a ser m aj orado;

f) Imunidade: os produtos industrializados destinados ao exterior estão

dispensados de IPI (art. 153, § 3º, III, da CF c/c Súmula n. 536 do STF).

g) Isenção: no âm bito da isenção do IPI, o art. 1º da Lei n. 8.989/95

determ ina a concessão do benefício fiscal na aquisição de autom óveis por portadores de deficiência física, visual, m ental, severa ou profunda, ou autistas, diretam ente ou por interm édio de seu representante legal. Para o STJ (REsp 1.370.760/RN, rel. Min. Humberto Martins, 2ª T., j. em 27-08-2013), o rol de m oléstias passíveis de isenção de IPI descrito no dispositivo retrocitado é taxativo (numerus clausus), avocando-se a inteligência do art. 111, I e II, do CTN (interpretação literal).

Em 24 de março de 2015, a 1ª Turm a do STJ, no REsp 1.390.345/RS

(rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho), entendeu que “a isenção de IPI para aquisição de automóvel por pessoa com necessidades especiais (art. 1º, IV, da Lei 8.989/1995) poderá ser novamente concedida antes do término do prazo de 2 anos contado da aquisição (art. 2º), se o veículo vier a ser roubado durante esse período”. A Corte Superior, prestando hom enagem às ações afirm ativas, superou o óbice tem poral constante do art. 2º. da Lei n. 8.989/95 e fez concretizar o princípio da dignidade da pessoa hum ana diante da inexorabilidade do m otivo de força m aior (o roubo do veículo).

h) Aquisição de bens de capital: segundo o art. 153, § 3º, IV, da CF

(inserido com a EC n. 42/2003), haverá atenuação legal do im pacto do IPI sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do im posto.

i) A aquisição de bens integrantes do ativo permanente da empresa: tal

aquisição não gera direito a creditam ento de IPI. É o que se dispõe na Súmula n. 495 do STJ, editada em agosto de 2012.

j) IPI na base de cálculo do ICMS: o texto constitucional indica a

exclusão do IPI da base de cálculo do ICMS. O art. 155 da CF assim determ ina:

 

Art. 155. (...) § 2º. O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (...)

XI – não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos.

 

A norm a som ente tem aplicação quando a operação está suj eita ao IPI e

ao ICMS. Consoante o dispositivo m encionado, o IPI não integrará a base de cálculo do ICMS, quando (I) a operação configurar fato gerador dos dois im postos, quando (II) for realizada entre contribuintes e, por fim , quando (III) referir-se a produto destinado à industrialização ou à com ercialização.

Desse m odo, o IPI som ente não integrará a base de cálculo do ICMS

quando a operação apresentar os seguintes requisitos cum ulativos:

 

I – for realizada entre contribuintes; II – for relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização;

III – configurar fato gerador dos dois impostos.

 

A contrario sensu, a Constituição Federal autoriza os Estados a incluírem

o IPI na base de cálculo do ICMS, nas seguintes operações:

 

I – com produto não destinado à industrialização ou

comercialização;

II – entre contribuinte e não contribuinte do ICMS.

 

Vam os aos exem plos:

1º exemplo: “Em presa Industrial” vende produto para “Em presa

Industrial” (operação entre contribuintes). Considere os seguintes dados: Produto: 1.000,00; ICMS: 20%; IPI: 10%.

 

Calculando:

 

Valor do

 

Produto..........................

 

1.000,00

 

IPI..........................

 

100,00

Total de Nota

 

Fiscal..........................

 

1.100,00

 

ICMS..........................

 

200,00

 

Observe que o cálculo do ICMS não relevou o IPI, um a vez que a

operação se realizou entre contribuintes. Portanto, chegou-se a 200,00 com o produto da operação aritm ética: 20% de 1.000,00.

2º exemplo: “Em presa Industrial” vende produto para “Consum idor

Final” (operação entre “contribuinte” e “não contribuinte”). Considere os seguintes dados: Produto: 1.000,00; ICMS: 20%; IPI: 10%.

 

Calculando:

 

Valor do

 

Produto..........................

 

1.000,00

 

IPI..........................

 

100,00